Плательщики налога представляют в установленные сроки налоговым органам по месту своего нахождения расчеты налога от фактической прибыли и по другим налогам, установленным настоящим Законом, по формам, утверждаемым в установленном законодательством порядке.
При рассмотрении вопроса о налогообложении результатов хозяйственной деятельности коммерческих банков в РФ необходимо учитывать, что согласно положений ФЗ РФ “О введении в действие части первой #M12293 0 901714421 116698771 2947696141 2851215321 2005302996 1357384904 3947718363 1798564528 2032942021Налогового кодекса Российской Федерации#S” от 31.07.98 №147-ФЗ #G0 для некоторых положений вводимой в действие части 1 НК РФ, указанным Федеральным законом установлены иные сроки введения в действие. В частности, впредь до введения в действие #M12293 7 901714421 1265885411 24257 350793387 1406751658 4 1729286543 77 4294967270статей 13#S, #M12293 8 901714421 1265885411 24258 1422593643 1406751658 4 1729286543 77 429496727014#S и #M12293 9 901714421 1265885411 24259 2485327387 1406751658 4 1729286543 77 429496727015 части первой Кодекса#S (закрепляющих соответственно виды федеральных, региональных и местных налоги и сборы) установлено, что налоги, сборы, пошлины и другие платежи в бюджет или внебюджетный фонд, не установленные #M12293 10 9003409 1265885411 24263 350793387 1406751658 77 4294967270 1289563826 3633353916статьями 19#S, #M12293 11 9003409 1265885411 24568 3519586218 389628930 4294967294 3195298429 2697443001 248355166820#S и #M12293 12 9003409 1265885411 24569 2485327387 1406751658 77 4294967270 480239138 281314855721 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"#S, не взимаются. А до введения в действие части второй Кодекса ссылки на положения Кодекса приравниваются к ссылкам на #M12291 9003409Закон Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"#S и отдельные законы о налогах, устанавливающие порядок уплаты конкретных налогов. Федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей 2 указанного ФЗ, действуют в части, не противоречащей части первой Кодекса, и подлежат приведению в соответствие с частью первой Кодекса. Примерный расчет налога на прибыль приводится в Приложении№1.
2.Правоотношения по бесспорному списанию денежных средств со счетов плательщиков налогов и их перечислению в бюджеты различных уровней.
2.1. Очередность списания денежных средств.
Как отмечалось выше, коммерческий банк выступает в налоговом правоотношении как сторона-субъект и как участник, способствующий реализации сторонами (плательщик и государство в лице уполномоченного органа) взаимных прав и обязанностей. Во втором случае в правоотношении принимают участие налогоплательщик и государство (как стороны), бюджет (как получатель средств) и налоговый орган, представляющий государство в данном правовом отношении. Роль банка здесь не сводится к банальному списанию денежных средств с расчётного счёта плательщика, их перечислению на бюджетные счета и контролю за прохождением платежа.11 Налоговый Кодекс РФ устанавливает специальные, присущие только банку функции в данной сфере, которые закреплены в ст. 60НК РФ. При этом, законом (ГК РФ и НК РФ) установлены чёткие правовые основания для списания денежных средств. Так, согласно ст. 854 ГК РФсписание денежных средств со счета осуществляется банком на основании распоряжения клиента. Без распоряжения клиента списание денежных средств, находящихся на счете, допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом.
В частности, банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика, налогового агента или иного обязанного лица на перечисление налога (далее - поручение) в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решение налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или иного обязанного лица в порядке очередности, установленной гражданским законодательством. Поручение на перечисление налога или решение о взыскании налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения или решения, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается. Обусловленная выше очерёдность регламентирована ст. 855 ГК РФ, согласно которой:
При наличии на счете денежных средств, сумма которых достаточна для удовлетворения всех требований, предъявленных к счету, списание этих средств со счета осуществляется в порядке поступления распоряжений клиента и других документов на списание (календарная очередность), если иное не предусмотрено законом.
При недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:
- в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;
- во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору;
- в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования;
#G0На основании постановления Конституционного Суда Российской Федерации #M12293 0 9055372 1901965388 2827 3451372964 970532908 2697443001 2483551668 315 3448018121от 23 декабря 1997 года N 21-П#S положение абзаца четвертого пункта 2 данной статьи признано не соответствующим Конституции Российской Федерации, ее статье 19 (часть 1), исходя из того, что установленное в абзаце пятом пункта 2 обязательное списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, означает только взыскание задолженности по указанным платежам на основании поручений налоговых органов и органов налоговой полиции, носящих бесспорный характер.
- в четвертую очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;
- в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;
- в шестую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.
Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.
2.2. Ответственность банка и налогоплательщика в контексте налогового правоотношения.
Характерно также и то, что банк несет как гражданско-правовую ответственность, согласно ст.856 ГК РФ, за ненадлежащее совершение операций по счету, так и финансово-правовую, в порядке ст. 60 НК РФ и иных статей НК РФ.12 Так, в случаях несвоевременного зачисления на счет поступивших клиенту денежных средств либо их необоснованного списания банком со счета, а также невыполнения указаний клиента о перечислении денежных средств со счета либо об их выдаче со счета банк обязан уплатить на эту сумму проценты в порядке и в размере, предусмотренных статьей 395 ГК РФ.
При наличии денежных средств на счете налогоплательщика или иного обязанного лица банки не вправе задерживать исполнение поручений на перечисление налогов или решений о взыскании налогов в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды). Неоднократное нарушение указанных обязанностей в течение одного календарного года является основанием для обращения налогового органа в Центральный банк Российской Федерации с ходатайством об аннулировании лицензии на осуществление банковской деятельности.
Данные правила применяются также в отношении обязанности банков по исполнению поручений на перечисление сборов и решений о взыскании сборов.
Вместе с тем, в практике налоговых органов возникают ситуации, когда налогоплательщик, при наличии достаточных средств на расчётном счёте, сдаёт платёжное поручение в банк о перечислении суммы налога или сбора в соответствующий бюджет. Банк, исполняющий поручение, списывает средства со счёта клиента и при этом не зачисляет их на бюджетный счёт. Возникает ситуация, при которой налоговый орган не может взыскать сумму налога, так как обязанность по его уплате налогоплательщиком выполнена, но и не может применить никаких санкций к банку по причине их отсутствия в законе. Устранение данного правового вакуума возможно только посредством внесения изменений в НК РФ.13
С вопросом о порядке и очерёдности списания денежных средств с расчётного счёта налогоплательщика во исполнение обязанности последнего по уплате налога тесно связаны положения законодательства о возможности бесспорного списания указанных средств на основании решений налоговых органов. По данному вопросу до принятия части 1 НК РФ было рассмотрено большое количество споров в арбитражных судах РФ. Плательщиками оспаривалась возможность бесспорного взыскания с юридических лиц недоимки по налогам, а также пени в случае задержки уплаты налога. Окончательное решение по данному вопросу состоялось в Постановлении Конституционного суда РФ от 17.12.96 года №20-П “По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой #M12293 0 9023762 1265885411 24255 2384949384 1289563835 3232494294 4257889665 1594485380 350793394статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции"#S.14 В указанном решении суд признал положения пунктов 2 и 3 части первой #M12293 0 9023762 1265885411 24255 2384949384 1289563835 3232494294 4257889665 1594485380 350793394статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции"#S, предоставляющие федеральным органам налоговой полиции право на основании #M12293 1 9000022 1265885411 83 1985646365 49560517 4257889665 463043860 1088328 1839791597статьи 7#S (пункты 8 и 9) и статьи #M12293 2 9000022 1265885411 84 2384949384 49564611 4257893759 463043861 136951027 33393985808 Закона РСФСР от 21 марта 1991 года "О Государственной налоговой службе РСФСР"#S и #M12293 3 9003409 1265885411 24257 2640336664 1081763152 938 1188862197 1242523880 823133096статьи 13 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"#S производить взыскание с юридических лиц недоимки по налогам, а также пени в случае задержки уплаты налога в бесспорном порядке, не противоречащим #M12291 9004937Конституции Российской Федерации. В обоснование такого вывода Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налог представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну. Налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в #M12293 9 9004937 1265885411 25517 2890801675 1882494421 1870988260 1805319560 4226957267 1406751658статье 57 Конституции Российской Федерации, #Sраспространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, - оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности и, поэтому, права налоговых органов, закреплённые в законе, не противоречат конституции. При этом, автор настоящего исследования считает целесообразным использовать выводы, содержащиеся в Постановлениях КС РФ с учётом того, что они были вынесены до введения в действие части первой НК РФ, которая по своим сущностным характеристикам соответствует указанным выводам КС РФ.