Тестируя хозяйственные операции на соответствие вышеперечисленным критериям (подцелям аудита) аудитор получает доказательства в отношении сальдо и оборотов по счетам, на которых отражены хозяйственные операции, т.е. устанавливается степень достоверности показателей финансовой отчетности, содержание которых определяется на основе информации, учтенной на счетах бухгалтерского учета.
Процесс дезагрегирования финансовой отчетности с позиций достижения целей аудита можно назвать сегментированием аудита. А элементы, в отношении которых будут проводиться аудиторские процедуры в целях получения доказательств на соответствие установленным критериям, можно назвать сегментами аудита.
Таким образом, цель аудита финансовой отчетности достигается путем достижения подцелей, установленных для каждого сегмента аудита. Подразделение финансовой отчетности на элементы облегчает работу с ней, помогает в распределении конкретных задач между членами аудиторской группы при организации процесса аудита. В итоге основным тестируемым элементом является хозяйственная операция. Эта последовательность достижения цели аудит - основа организации процесса аудиторской проверки.
Для достижения целей аудита финансовой отчетности в международной практике применяются два подхода к организации процесса аудита: пообъектный и циклический.
При пообъектном подходе выделяемые сегменты аудита фактически совпадают с объектами бухгалтерского учета.
Выделение в качестве сегментов аудита циклов хозяйственных операций проводится с учетом содержания финансово-хозяйственной деятельности компании. В качестве сегментов можно выделить следующие циклы аудита:
· Цикл приобретения;
· Цикл производства;
· Цикл реализации, получения доходов и формирования финансового результата;
· Цикл оплаты;
· Цикл использования дохода и формирования капитала;
· Цикл инвестирования.
Классификация операций по циклам соответствующей деятельности является эффективным способом проверки. Хотя число и последовательность циклов в различных компаниях могут быть неодинаковыми, существуют циклы, общие для всех компаний.
Выделение циклов хозяйственных операций позволяет применять в ходе аудита метод направленного тестирования, суть которого заключается в следующем. В силу природы двойной записи, искажение по записи по кредиту одного счета приведет к искажению дебетовой записи по корреспондирующему счету, и наоборот. Направленное тестирование означает, что если аудитор тестирует дебет одного счета на предмет завышения, то одновременно тестируется кредит корреспондирующего счета на предмет занижения. Целенаправленно проверив дебетовые записи одного счета, аудитор может сделать вывод о подтверждении (неподтверждении) кредитовых записей по корреспондирующим счетам. Например, если тестируются кредитовые записи в цикле приобретения (т.е. величина кредиторской задолженности), то одновременно тестируются дебетовые записи корреспондирующих счетов (т.е. счета учета долгосрочных инвестиций, материалов).
Данный подход применяется по двум направлениям:
· тестирование дебетовых записей на предмет завышения;
· тестирование кредитовых записей на предмет занижения.
Это означает, что аудитор проверяет расходы и активы на предмет завышения, а обязательства и доходы на предмет занижения. Метод направленного тестирования позволяет оптимизировать затраты труда и времени, необходимые для проведения аудита.
Таким образом, финансовая отчетность должна представлять достоверную информацию об имущественном и финансовом состоянии организации и о финансовых результатах его деятельности. Это требование адресовано составителям финансовой отчетности, но в полной мере это относится и аудиторским организациям, сопричастным к подтверждению этой финансовой отчетности. Искажение отчетности, с целью завышения прибыли, несколько не типично для отечественных организаций, которые стремятся скорее к занижению показателей дохода, с целью "минимизации" налогов. В то же время существуют обстоятельства, когда организация ищет способы для увеличения доходной части своей финансовой отчетности. Как правило, такое случается при необходимости предоставления финансовой отчетности потенциальным инвесторам и банковским учреждениям.
Одним из основных слагаемых собственного капитала является нераспределенный доход (непокрытый убыток).
Проверка собственного капитала строится на анализе следующих элементов: неоплаченный капитал - предназначен для отражения задолженности учредителей по вкладам, т.е. на счете 5020 учитывается фиктивный капитал, который дает право на получение дохода, но не представлен материальными или денежными ценностями.
На сумму объявленного, но неоплаченного уставного капитала делается запись:
Дт 5020 Кт 5010 на сумму задолженности по вкладам:
После поступления в счет вкладов и денежных ценностей:
1) Дт 1020-1050 Кт 5020
2) Дт 7430 Кт 5020 уменьшение задолженности за счет курсовой разницы
3) Дт 5020 Кт 6250 увеличение задолженности за счет курсовой разницы.
Проверка того, что собственный капитал может уменьшаться в результате изъятия капитала собственниками и выплаты дивидендов.
Кредиторы могут опротестовать решение об уменьшении Уставного капитала, поэтому решение об уменьшении акционерного капитала должно быть доведено до всех кредиторов, при этом кредиторы могут потребовать досрочного выполнения взятых ранее обязательств и возмещения убытков. Изъятие капитала из обращения производится с целью уменьшения количества акций в обращении путем выкупа акций у акционеров или уменьшения номинальной стоимости акций.
Нераспределенная прибыль представляет собой оставшуюся после выплаты дивидендов долю чистой прибыли, которая отражается корреспонденцией счетов:
· Дт 5320 Кт 5410 сумма дооценки по выбывшим основным средствам, перенесенная на чистый доход отчетного года
· Дт 5320 Кт 5410 сумма дооценки при выбытии долгосрочных инвестиций, перенесенная на чистый доход отчетного года.
Проверка аудитором строится на правильности того, что:
Учетные регистры (книги, ведомости, журналы и т.п.) предназначены для хронологического, систематического или комбинированного накопления, группировки и обобщения информации о хозяйственных операциях, содержащейся в принятых в учет первичных документах.
Учетные регистры составляются ежемесячно и подписываются исполнителями и главным бухгалтером или лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета предприятия.
Аналитические данные в учетных регистрах должны согласовываться с данными синтетического учета на последнее число месяца.
Хозяйственные операции отражаются в учетных регистрах при поступлении первичных документов или по итогам за месяц в зависимости от характера и содержания операций.
Главная книга используется для обобщения данных журналов, взаимной проверки правильности записей по отдельным счетам и составления финансовой отчетности.
Основной целью обязательного аудита финансовой отчетности, является формирование мнения аудитора о достоверности финансовой отчетности компании. Однако для того, чтобы результаты аудиторского труда были востребованы, во-первых, должна существовать группа пользователей, заинтересованных в достоверности информации, содержащейся в финансовой отчетности, в связи с принятием на основе ее данных управленческих решений, во-вторых, финансовая отчетность должна быть настолько содержательна, чтобы удовлетворить интересы группы пользователей.
На данном этапе в Казахстане в полной мере не соблюдается ни одно из этих условий. Формально существует группа потенциально заинтересованных внешних пользователей финансовой отчетности, таких, как собственники, инвесторы, кредиторы, поставщики и покупатели. Однако у многих из них только формируется культура использования финансовой отчетности в качестве источника информации для принятия управленческих решений. Следовательно, и компания, отчетность которого подвергается аудиту, не всегда рассматривает ее как метод привлечения внешних контрагентов. Обратная сторона ситуации: невостребованная финансовая отчетность по форме и содержанию не может служить надежным источником информации, необходимой для принятия решения. Разрешение этого противоречия возможно только при условии возникновения объективных потребностей субъектов рынка в информативной финансовой отчетности. Этот процесс следует стимулировать, в том числе путем наполнения финансовой отчетности новым содержанием.
Порядок составления финансовой отчетности регулируется стандартами бухгалтерского учета: МСФО 1 "Представление финансовой отчетности" и МСФО 7 "Отчет о движении денежных средств".
Состав и содержание финансовой отчетности подчинены задаче комплексного удовлетворения информационных потребностей ее пользователей. Поэтому при формировании мнения о достоверности финансовой отчетности аудитор должен оценить, насколько содержание каждого формы отчетности соответствует информационной задаче.
Из этого следует что финансовая отчетность играет существенную роль в деятельности каждой организации. Аудитору просто необходимо уметь правильно прочитать ту или иную информацию касающейся проверки. Все элементы, то есть формы финансовой отчетности должны соответствовать всем стандартам.
Заключительным этапом в проверке финансовой отчетности является аудиторское заключение. В котором, выражается не просто правильность ведения бухгалтерского учета в организации, но и мнение аудитора о финансово-хозяйственной деятельности организации.