2. Выплаты продукцией других производителей. Натуральная продукция иных производителей в состав месячного совокупного налогооблагаемого дохода работника оценивается по ценам ее приобретения.
3. Выплаты продукцией других производителей, полученной по бартерным (товарообменным) операциям в области внешнеэкономической деятельности. Натуроплата такого вида оценивается в составе месячного совокупного налогооблагаемого дохода работника по таможенной стоимости, уплаченной при ее ввозе в Украину, и пересчитывается в гривни по курсу НБУ на дату получения натурального дохода.
Доходы граждан, полученные ими от дальнейшей продажи натуральной продукции, включаются в состав совокупного налогооблагаемого дохода в виде разницы между ценой реализации и ценой, по которой они были включены для налогообложения заработной платы.
Однако при выплате заработной платы работникам натурой следует помнить об ограничениях, установленных статьей 23 Закона об оплате труда [5].
В соответствии с нормой упомянутого закона предприятия могут выплачивать заработную плату работникам частично денежными средствами, частично натурой. Такое право предоставляется предприятию при наличии следующих обязательных условий:
- выплата заработной платы в натуральной форме предусмотрена коллективным договором;
- размер выплаты в натуральной форме не превышает 50 % начисленной заработной платы за соответствующий месяц (по ценам не выше себестоимости);
- выплата заработной платы натурой осуществляется в тех отраслях или по тем профессиям, где такая выплата эквивалент на стоимости оплаты труда в денежном выражении и является обычной или желаемой для работников;
- выплата заработной платы в натуральной форме запрещена на те товары, перечень которых установлен постановлением КМУ от 03.04.93 г. №244, с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением КМУ от 03.04.96 г. № 400 [29].
Порядок удержаний подоходного налога из совокупного налогооблагаемого дохода граждан зависит от категории получателя такого дохода.
Ключевым критерием при этом является источник выплаты, т. е. место, по которому выплачиваются те или иные доходы гражданам. Таким образом, доходы можно классифицировать как полученные гражданами:
- по месту основной работы;
- не по месту основной работы.
Порядок обложения подоходным налогом выплат, полученных гражданам не по месту основной работы, регламентирован ст. 11, 12 Декрета № 13-92 и пп. 11, 12 Инструкции № 12.
К таким выплатам относятся доходы граждан, полученные:
- по совместительству;
- за выполнение разовых и других работ по договорам подряда и других договоров гражданско-правового характера;
- доходы физических лиц — СПД, которые вместе с доходами по месту основной работы (службы, обучения) получают доходы от осуществления предпринимательской деятельности.
Упомянутые выше доходы, исходя из своей сущности, не соответствуют понятию «заработная плата», за исключением доходов, полученных работниками-«совместителями» согласно трудовому соглашению (контракту).
В соответствии со статьями 8 и 9 Декрета № 13-92 [22] и соответствующими пунктами Инструкции №12 [23] в совокупный налогооблагаемый доход работника предприятия включаются все доходы, полученные гражданами по месту их основной работы (службы, обучения), такие, как:
- доходы, полученные работником за выполнение трудовых обязанностей, в том числе по совместительству;
- доходы, полученные работником за выполнение работ по договору подряда;
- доходы в виде дивидендов, полученные работником по принадлежащим ему акциям;
- доходы, полученные работником в результате распределения прибыли (дохода) предприятий;
- другие доходы, образовавшиеся в результате предоставления за счет средств предприятия своим работникам материальных и социальных благ в денежной и натуральной формах.
Обязательными условиями для выполнения вышеуказанного требования относительно включения всех доходов в совокупный налогооблагаемый доход с целью удержания подоходного налога по месту основной работы являются три взаимосвязанных параметра:
- наличие между работником и работодателем трудовых отношений;
- ведение на данном предприятии трудовой книжки работника и осуществление работодателем отчислений в фонд социального страхования.
В соответствии с п.п. 8.2 п. 8 Инструкции № 12 [23] в совокупный налогооблагаемый доход граждан по месту их основной работы (службы, обучения) включаются следующие выплаты:
- заработная плата, начисленная за выполненную работу, независимо от формы и системы оплаты труда;
- авторский гонорар, вознаграждения за открытия, изобретения и рационализаторские предложения;
- стоимость продукции, выдаваемой работнику в качестве оплаты труда в натуральной форме;
- надбавки и доплаты к тарифным ставкам и должностным окладам;
- оплата ежегодных и дополнительных отпусков, денежные компенсации за неиспользованный отпуск;
- выплаты по районным коэффициентам;
- суммы, выплачиваемые работникам на период их трудоустройства, в связи с увольнением таких работников;
- премии, выплачиваемые работнику предприятия за содействие изобретательству и рационализации, за создание, освоение и внедрение новой техники;
- другие премии, выплачиваемые на основании специальных решений, принятых правительством;
- премии, выплачиваемые работникам за результаты производственной работы;
- одноразовые поощрения и вознаграждения по результатам работы за год, за выслугу лет и стаж работы;
- дифференцированные суммы доплат, выплачиваемые работникам-«чернобыльцам»;
- доплаты и надбавки к государственным пенсиям пенсионерам за счет предприятия, при условии, что такие пенсионеры продолжают работать на данном предприятии;
- материальная помощь, дополнительные блага (материальные и социальные блага в денежной и натуральной формах), осуществляемые за счет работодателя;
- средства, выданные работникам на питание, в том числе средства, перечисленные соответствующим заведениям в качестве оплаты за питание своих работников;
- средства, выданные работникам на погашение ссуд для улучшения жилищных условий;
- средства, выданные работникам для осуществления первичных взносов для вступления в жилищные кооперативы;
- средства, выданные работникам для приобретения домов и гаражей;
- средства, выданные работникам для обзаведения домашним хозяйством;
- средства, выданные работникам для оплаты квартирной платы и найма жилья;
- средства, выданные работникам для оплаты продовольственных и промышленных товаров;
- средства, выданные работникам для оплаты подписки на газеты и журналы;
- средства, выданные работникам для осуществления страхования работников;
- средства, выданные работникам с целью приобретения акций;
- средства, выданные работникам для приобретения туристических и международных путевок, доплаты сверх норм компенсационных расходов за использование личного транспорта, плата за аренду;
- суммы вознаграждений, получаемые судебными исполнителями в размере 5 % суммы, взысканных ими с должников;
- суммы вознаграждений, получаемые адвокатами за работу в юридических консультациях;
- доходы священнослужителей и других граждан за работу в религиозных организациях;
- суммы стипендий и других доходов студентов, обучающихся в высших и средних учебных заведениях;
- суммы стипендий и другие доходы аспирантов, ординаторов;
- доходы граждан, полученные по совместительству на основании договоров гражданско-правового характера по месту основной работы;
- разница между ценами приобретения (или балансовой стоимостью) и ценами продажи товаров (изделий, продуктов) или любого другого имущества работникам предприятия, если такие товары были реализованы «работникам-покупателям» на льготных условиях по сниженным ценам;
- суммы единовременного пособия, выплачиваемого работникам, в связи с выходом на пенсию;
- суммы, выданные под отчет, которые не возвращены полностью или частично, в соответствии с порядком ведения кассовых операций, установленным Национальным банком Украины, а также при увольнении с учетом требований статьи 127 КЗоТ [1].
I.2. Ставки, применяемые при удержании подоходного налога
Декретом № 13-92 [22], а также Инструкцией № 12 [23] предусмотрен различный порядок взимания ставки подоходного налога для дохода, полученного гражданами по основному месту работы, и для дохода, полученного гражданами не по месту основной работы.
Так, с совокупного налогооблагаемого дохода граждан по месту основной работы (службы, обучения) подоходный налог исчисляется по прогрессивной шкале ставок подоходного налога с учетом одного не облагаемого налогом минимума доходов граждан (далее — нмдг), установленной Указом Президента Украины «Об увеличении необлагаемого налогом минимума и ставках прогрессивного налогообложения доходов граждан», от 13.09.94 г. № 519/94, с изменениями и дополнениями.
Размер установленного 1-го нмдг составляет 17 гривень в месяц.
Таким образом, на сегодняшний день при исчислении подоходного налога с совокупного налогооблагаемого дохода, полученного работником по месту основной работы, продолжает применяться шкала ставок, приведенная в п.п. 7.1 п. 7 Инструкции № 12 (см. табл. 1).
Таблица 1
Прогрессивная шкала ставок подоходного налога с учетом 1 нмдг.
| Месячный совокупный налогооблагаемый доход (в нмдг) | Ставки и размеры налога |
| До 17 гривень (с дохода в размере одного необлагаемого минимума) | Не облагается налогом |
| От 18 грн. до 85 грн.(от 1 нмдг + 1 грн. до 5 нмдг) | 10 % от суммы, превышающей размер одного необлагаемого минимума |
| От 86 грн. до 170 грн.(от 5 нмдг + 1 грн. до 10 нмдг) | 6 грн. 80 коп. + 15 % от суммы, првышающей 85 грн. |
| От 171 грн. до 1020 грн.(от 10 нмдг + 1 грн. до 60 нмдг) | 19 грн. 55 коп. + 20 % от суммы, превышающей 170 грн. |
| От 1021 грн. до 1700 грн.(от 60 нмдг + 1 грн. до 100 нмдг) | 189 грн. 55 коп. + 30 % от суммы, превышающей 1020 грн. |
| От 1701 грн. и выше (свыше 100 нмдг) | 393 грн. 55 коп. + 40 % от суммы, превышающей 1700 грн. |
Что же касается доходов, полученных гражданами не по месту основной работы, или гражданами, которые не имеют постоянного места жительства в Украине, подоходный налог удерживается у источника выплаты по ставке 20 % от суммы выплаченного дохода.