На начало месяца в учете организации числились:
- остаток продуктов на счете 41 (по покупным ценам) на сумму 30 000 руб.;
- остаток не израсходованных в производстве продуктов на счете 20 по продажным ценам на сумму 25 000 руб.;
- торговая наценка на остаток продуктов на кухне (в производстве) на счете 42 - в размере 5000 руб.
За месяц реализовано готовой продукции (изделий кухни) по продажным ценам на сумму 240 000 руб. Соответственно остаток продуктов на кухне по продажным ценам составит 55 000 руб. (25 000 руб. + 270 000 руб. - 240 000 руб.). Предположим, ставка НДС по проданной продукции составляет 18 процентов.
Торговая наценка, приходящаяся на проданные изделия кухни, будет рассчитана так:
240 000 руб. х ((5 000 руб. + 90 000 руб.) : (240 000 руб. + 55 000 руб.) х 100%) = 7288 руб.
Обратите внимание, что остаток продуктов на складе в данной ситуации не принимает участия в расчетах реализованного торгового наложения, так как отражается в учете по покупным ценам, а не по продажным.
В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:
| Содержание операций | Дебетсчета | Кредит счета | Сумма, руб. |
| 1. Реализация изделий кухни | 50 | 90-1 | 240 000 |
| 2. Начислен НДС по реализованной продукции: (240 000 руб. : 1,18 х 18%) | 90-3 | 68, субсчет"Расчеты по НДС" | 36 610,20 |
| 3. Списана себестоимость проданных изделий по продажным ценам | 90-2 | 20 | 240 000 |
| 4. Сторнирована торговая наценка, приходящаяся на реализованные изделия кухни | 90-2 | 42 | -77 288 |
| 5. Прибыль от реализации продукции общепита: (240 000 руб. - 36 610,20 руб. - (240 000 руб. - 77 288 руб.)) | 90-9 | 99 | 40 677,80 |
В фактическую себестоимость товаров (продуктов) включаются расходы по заготовке и доставке товаров (продуктов) на склады (как правило, большинство из них составляют транспортные расходы).
Однако п.13 ПБУ 5/01 делается исключение для всех торговых организаций (оптовых и розничных). Такие организации могут затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (издержек обращения). Для организаций общепита подобный вариант определен Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения.
Таким образом, при формировании учетной политики организации должны решить, как будут отражаться в их учете транспортные расходы по заготовке и доставке товаров до склада предприятия. Эти затраты могут быть:
1) включены в покупную (продажную) стоимость товаров или продуктов (то есть либо непосредственно на счет 41 "Товары", либо посредством применения счетов 15 и 16);
2) отнесены на счет 44 "Расходы на продажу".
В последнем случае согласно Плану счетов (Инструкции по применению Плана счетов) такого рода расходы списываются в составе издержек обращения на себестоимость продаж не в полной сумме, а только в части, приходящейся на реализованные товары (изделия кухни).
Такой расчет будет производиться следующим порядком:
1) суммируются транспортные расходы, приходящиеся на остаток товаров (продуктов) на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;
2) определяется выручка от реализации товаров (изделий кухни), проданных в отчетном месяце, и остаток товаров (продуктов) на конец месяца;
3) определяется средний процент издержек обращения к общей стоимости товаров (продуктов) путем деления определенной в пп.1 суммы издержек обращения к сумме реализованных и оставшихся товаров или продуктов (согласно пп.2);
4) умножением суммы остатка товаров (продуктов) на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку товаров (продуктов) на конец месяца.
Рассмотрим на условных примерах расчет среднего процента издержек обращения (транспортных расходов).
Пример 1. ООО ПКФ «Полесье» занимается оптовой торговлей товарами. Ее учетной политикой предусмотрено, что транспортные расходы, связанные с заготовкой и приобретением товаров, относятся на издержки обращения.
На начало отчетного периода на счете 44 в организации числился остаток издержек обращения (транспортных расходов) в размере 5000 руб.
За отчетный месяц организацией были произведены расходы по оплате транспортных услуг, связанных с доставкой приобретенных товаров на склад, на сумму 40 000 руб. (без учета НДС). При этом фактическая себестоимость реализованных за месяц товаров составила 1 000 000 руб. На конец отчетного периода осталось товаров на сумму 400 000 руб. по покупным ценам.
Расчет среднего процента будет выглядеть так:
(5000 руб. + 40 000 руб.) : (1 000 000 руб. + 400 000 руб.) х 100% = 3,21%.
Таким образом, сумма транспортных расходов, приходящаяся на остаток товаров на конец месяца, будет составлять 12 840 руб. (400 000 руб. х 3,21%).
Соответственно на себестоимость продаж следует списать транспортных расходов в сумме 32 160 руб. (5 000 руб. + 40 000 руб. - 12 840 руб.).
Для организаций общепита расчет будет производиться таким же образом, за исключением того, что в остаток продуктов на конец месяца будет входить не только их остаток на складе (счет 41), но величина не израсходованных в производстве продуктов (счет 20).
2. Учетной политикой ООО ПКФ «Полесье» предусмотрено, что транспортные расходы, связанные с заготовкой и приобретением товаров, относятся на издержки обращения.
Используя данные п.1 настоящего примера (только вместо товаров - продукты питания), предположим, что помимо остатка продуктов на складе, на счете 20 (в производстве) также числится остаток неизрасходованных продуктов на сумму 50 000 руб.
В этом случае расчет среднего процента необходимо произвести следующим образом:
(5000 руб. + 40 000 руб.) : (1 000 000 руб. + 400 000 руб. + 50 000 руб.) х 100% = 3,10%.
Таким образом, сумма транспортных расходов, приходящаяся на остаток продуктов на конец месяца (на счетах 41 и 20), будет составлять 13 950 руб. ((400 000 руб. + 50 000 руб.) х 3,1%).
Соответственно на себестоимость продаж следует списать транспортных расходов в сумме 31 050 руб. (5000 руб. + 40 000 руб. - 13 950 руб.).
Оценка товаров (продуктов) при их выбытии (продаже, списании, передаче и т.п.) производится теми же способами, что и материалов (п.16 ПБУ 5/01):
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения товаров (продуктов) (способ ФИФО);
- по себестоимости последних по времени приобретения товаров (продуктов) (способ ЛИФО).
Способ оценки по себестоимости каждой единицы применяют те организации торговли (общепита), у которых присутствует небольшая номенклатура товаров (продуктов). Для этого в бухгалтерии и на складе учет движения товаров (продуктов) ведется отдельно по каждой их партии (даже если эти товары (продукты) отличаются только своей ценой). Такой метод является достаточно трудоемким.
Поэтому большинство организаций применяют способ оценки по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) товаров (продуктов) как частное от деления общей себестоимости вида (группы) товаров (продуктов) на их количество. Поскольку порядок применения указанных выше методов одинаков и для торговли (оптовых и розничных), и для общественного питания, то мы рассмотрим их на примере организаций торговли.
Пример 1: ООО ПКФ «Полесье» отражает стоимость товаров по учетным ценам, под которыми понимаются цены поставщиков.
Остаток стирального порошка на складе организации на начало отчетного периода составлял 5000 упаковок по цене 8 руб. за единицу, всего на сумму 40 000 руб.
За месяц на склад поступило следующее количество порошка:
- 10 000 упаковок по цене 10 руб., на сумму 100 000 руб.;
- 2000 упаковок по цене 10,50 руб., на сумму 21 000 руб.
За отчетный период отпущено в производство 11 000 упаковок порошка.
Среднюю себестоимость 1 упаковки рассчитаем следующим образом:
(500 уп. х 8 руб.) + (10 000 уп. х 10 руб.) + 2000 уп. х 10,50 руб.)
------------------------------------------------------------------------------------- = 9,47 руб.
5000 уп. + 10 000 уп. + 2000 уп.
Таким образом, стоимость проданного стирального порошка составит:
11 000 уп. х 9,47 руб. = 104 170 руб.
В учете при этом будет сделана проводка:
дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41 - 104 170 руб. - списана фактическая себестоимость реализованных товаров (такая проводка делается при использовании любых методах оценки реализованных товаров).
Метод ФИФО основан на допущении, что товары реализуются (либо продукты отпускаются в производство) в течение определенного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть товары (продукты), первыми проданные (поступившие в производство), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости товаров (продуктов), числящихся на начало этого периода.
В данном случае делается предположение, что реализованы (отпущены для производственных целей) товары (продукты) из самой первой поступившей на склад партии. Если количество товаров (продуктов) в этой первой партии меньше израсходованного, то списываются товары (продукты) из второй партии, и так далее.
Пример 2: Используя данные предыдущего примера, рассмотрим порядок оценки методом ФИФО проданных товаров.
Расчет стоимости реализованного порошка будет выглядеть таким образом:
(5000 уп. х 8 руб.) + ((11 000 уп. - 5000 уп.) х 10 руб.) = 100 000 руб.
Соответственно себестоимость 1 упаковки составит в этом случае 9,09 руб. (100 000 руб.: 11 000 уп.).
В условиях растущей инфляции более целесообразно применение метода ЛИФО, основанного на оценке стоимости последних по времени приобретения товаров (продуктов).
При списании делается предположение, что проданы товары (отпущены в производство продукты) из последней поступившей партии. Если количество товаров (продуктов) в последней партии меньше проданного количества товаров (отпущенных в производство продуктов), то для расчета принимается стоимость их из предпоследней партии и так далее