- принятие товара на учет;
- наличие надлежащим образом заполненного счета-фактуры.
Что касается последнего условия, в п. 7 ст. 169 НК РФ указывается: если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте. Следовательно, счет-фактура в условных единицах – иностранной валюте – заполняться может. Вместе с тем возникает вопрос: какой курс должен применяться для пересчета суммы НДС в рубли с целью принятия его к вычету? Прямого ответа на этот вопрос НК РФ не дает.
По нашему мнению, покупатель, получив счет-фактуру в условных денежных единицах, приходует товар в оценке по курсу условной денежной единицы на день поступления товара. При этом в части предоплаты товар приходуется по курсу условной единицы на день предоплаты.
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ, услуг. Поставщик должен предъявить сумму налога, относящуюся к стоимости товаров, работ, услуг с учетом суммовых разниц. Это следует из пп. 1, 2 ст. 168 НК РФ. Сумма налога, предъявляемая покупателю товаров, работ, услуг, исчисляется по каждому виду этих товаров, работ, услуг как соответствующая налоговой ставке процентная доля цен. Поскольку цена товара в рублях определяется с учетом суммовых разниц, предъявленный НДС должен быть скорректирован с их учетом. Таким образом, если согласно условиям договора поставщик имеет право произвести корректировку стоимости товара на суммовые разницы, то в случае их возникновения он должен выписать дополнительный счет-фактуру и направить его покупателю. Только после получения дополнительного счета-фактуры покупатель сможет скорректировать принятый к вычету НДС.
Учет суммовых разниц в целях налогообложения принципиально отличается от бухгалтерского учета. В соответствии с НК РФ доходы в виде суммовой разницы, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных единиц на дату реализации (оприходования) товаров, работ, услуг, имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях, признаются прочими доходами (расходами) (п. 11.1 ст. 250, п. 5.1 ст. 265 НК РФ).
Таким образом, первоначальная стоимость нефинансовых активов, приобретенных за счет приносящей доход деятельности, сформированная в бухгалтерском учете, будет отличаться от «налоговой» первоначальной стоимости, то есть суммы начисленной амортизации по данному имуществу в бухгалтерском и налоговом учете будут различны.
В налоговом учете при использовании метода начисления суммовые разницы признаются расходом (доходом) у налогоплательщика-покупателя на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты – на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав (п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ).
Таким образом, современное налоговое законодательство содержит множество переменных вопросов по проблемам бюджетного и налогового учета по сделкам, выраженным в условных единицах.
2.3 Состав, классификация и учет затрат, включаемых в себестоимость туристских услуг
Бухгалтерский учет в настоящее время играет ведущую роль в системе управления организаций, занимающихся туристкой деятельностью. В условиях рыночной экономики повышаются требования к ведению бухгалтерского учета: он должен отвечать требованиям международных стандартов, удовлетворять потребностям внутренних и внешних пользователей информации, выявлять резервы повышения эффективности деятельности.
Одним из важнейших вопросов бухгалтерского учета турфирм является учет себестоимости продукции, работ, услуг.
Состав, структура и классификация затрат, включаемых в себестоимость турпродукта, имеет свои специфические особенности. Туристские фирмы, в соответствии с письмом Минфина России от 29.04.2002 г. «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)», до завершения работы по разработке и утверждению соответствующих отраслевых нормативных документов, согласно Программе реформирования бухгалтерского учета руководствуются действующими отраслевыми инструментами и указаниями:
- приказом Госкомитета России по физкультуре и туризму от 8 июня 1998 г. № 210 «Об утверждении особенностей состава затрат, включаемых в себестоимость туристского продукта организациями, занимающимися туристской деятельностью» в части, не противоречащей действующему законодательству;
- Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристского продукта и форми-рованию финансовых результатов у организаций, занимающихся туристской деятельностью, утвержденными приказом Госкомитета России по физической культуре и туризму от 4 декабря 1998 г. № 402.
Согласно Приказу № 210 в себестоимость туристского продукта у организаций, занимающихся туристской деятельностью, включаются:
1) затраты на приобретение в целях производства туристского продукта прав на следующие услуги туристам:
- по размещению и проживанию;
- транспортному обслуживанию (перевозке);
- питанию;
- экскурсионному обслуживанию;
- медицинскому обслуживанию, лечению и профилактике заболеваний;
- визовому обслуживанию (а также иные затраты, связанные с оформлением турпоездки);
- культурно-просветительского, культурно-развлекательного и спортивного характера;
- добровольному страхованию от несчастных случаев, болезней и медицинскому страхованию в период турпоездки;
- обслуживанию гидами-переводчиками и сопровождающими (при наличии у туристской организации подразделений, оказывающих вышеперечисленные услуги, которые используются при производстве туристского продукта, в себестоимость туристского продукта включаются затраты этих подразделений);
2) затраты, связанные с освоением новых туров, включая стажировку по иностранному языку работников в странах, в которых у организации, занимающейся туристской деятельностью, организуются туры на основе налаженного делового сотрудничества и контактов, а также в странах, граждане которых принимаются туристской организацией в качестве туристов;
3) затраты на организованный набор работников, связанные с оплатой услуг организацией по подбору кадров;
4) представительские расходы, связанные с производственной деятельностью туристской организации по приему и обслуживанию представителей других организаций, включая иностранных, в том числе вне места нахождения организации, занимающейся туристской деятельностью в пределах сумм, установленных законодательством РФ;
5) затраты, возникающие по невостребованной туристами части услуг, права на которые приобретаются партиями, блоками и иными неразделяемыми комплексами для целей формирования туров:
- по фрахтованию всей или части вместимости транспортного средства (чартер) у перевозчика или иного организатора чартерных программ;
- приобретению блока мест в транспортном средстве (блок-чартер), выполняющем регулярный или чартерный рейс;
- размещению и проживанию у организаций гостиничной сферы и иных организаций, оказывающих такие услуги, а также у обладателей прав на такие услуги.
Все расходы, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) туристских организаций можно подразделить следующим образом:
1) по отношению к производственному процессу:
- производственные (затраты, связанные с производством туристического продукта);
- коммерческие (затраты, связанные с продвижением и продажей туристического продукта);
2) в зависимости от способа включения в себестоимость производственные затраты делятся:
- на прямые (затраты, связанные с производством турпродукта, которые можно прямо включить в себестоимость объекта калькуляции);
- на косвенные (затраты, относящиеся к деятельности туристической организации в целом).
В пункт 1 ст. 318 НК РФ, разграничивающий расходы для целей исчисления налога на прибыль на прямые и косвенные, Федеральным законом от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» внесены изменения в перечень прямых расходов и принцип их распределения. Согласно ст. 8 Закона № 58-ФЗ данные изменения вступили в силу 15 июля 2005 г. и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.
В соответствии с новой редакцией ст. 318 НК РФ налогоплательщик вправе сам определять, какие расходы являются прямыми, а какие – косвенными. При этом приведенный в ст. 318 НК РФ перечень расходов является примерным. Иными словами, организация может учитывать в качестве прямых любые иные расходы при условии закрепления их в учетной политике в целях налогообложения прибыли в соответствии со ст. 313 НК РФ.
По отношению к объему производства расходы подразделяются на постоянные и переменные. Туристским предприятиям, работающим в условиях рыночной экономики, свойственны экономические ситуации, связанные с колебанием спроса на отдельные туры по причинам сезонности и некоторым другим. Это влечет за собой изменение объемов производства туристских услуг и их продаж, что, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость услуг и финансовые результаты турфирмы. Эта и другие ситуации могут значительно повлиять на выделение переменных и постоянных затрат, включаемых в себестоимость услуг турфирмы. Поэтому для правильности разделения затрат на постоянные и переменные для каждого направления деятельности и вида предоставляемых услуг необходимо дать определение этим затратам.
К постоянным затратам в современном производственном учете принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением объемов производства и реализации услуг (например, начисляемая за отчетный период амортизация основного капитала, арендная плата, проценты на заемные средства, определенные виды заработной платы руководителей фирмы, реклама и т.д.). Под переменными понимают затраты, величина которых меняется с изменением объема производства и реализации услуг (проезд туда и обратно, проживание и питание, трансфер, страховка, экскурсии, расходы на руководителя группы и т.д.). В зависимости от величины соотношения изменения затрат и изменения объема производства услуг переменные затраты подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и дигрессивные.