Вместе с тем в последнее время многие организации при формировании своей учетной политики исходят из целесообразности установления момента выручки от продажи продукции по дате ее отгрузки. В сравнении с другими методами формирования учетной политики по продаже продукции (работ, услуг) он более прогрессивен.
Во-первых, не требуется никакой корректировки данных, отраженных в учетных регистрах по отгрузке и расчетно-платежных документах. Тем самым возрастает контроль за погашением дебиторской задолженности покупателями.
Во-вторых, отпадает необходимость в дополнительных расчетах по распределению расходов между отгруженной и оплаченной продукцией. Следовательно, снижается трудоемкость учетного процесса.
Этот метод подобен методу учета по поставке, получившему широкое применение в странах с открытой экономикой. Содержание данного метода предполагает признание дохода в том периоде, в котором отгружается продукция или предоставляются услуги.
В учете на договорную стоимость отгруженной продукции составляется запись:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Кредит счета 90 «Продажи»:
субсчет 1 «Выручка». На сумму налога на добавленную стоимость (если он подлежит обложению на данную продукцию):
Дебет счета 90 «Продажи»:
субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость».
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»:
субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».
Аналогичная запись в синтетическом учете составляется и на сумму обязательств перед бюджетом по акцизам на отгруженную продукцию, если она подлежит обложению данным видом налога.
Одновременно в учете списывается со склада учетная цена готовой продукции, отгруженной покупателю:
Дебет счета 90 «Продажи»:
субсчет 2 «Себестоимость продаж».
Кредит счета 43 «Готовая продукция».
Принимая во внимание, что по дебету счета «Продажи»: субсчет 2 «Себестоимость продаж» уже была отражена сумма отклонений фактической себестоимости от учетной (положительная – экономия «-», отрицательная – перерасход «+») по выпущенной из производства готовой продукции, после указанной выше записи по дебету счета 90 «Продажи» сформируется фактическая себестоимость проданной продукции. После списания на данный счет расходов на продажу данная себестоимость станет полной, характеризующей, во что обошлась продажа продукции поставщику.
Поступление средств от покупателя за отгруженную ранее в его адрес продукцию, подтверждается выпиской банка:
Дебет счета 51 «Расчетные счета».
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Счет 90 «Продажи» в данной ситуации не затрагивается, поскольку факт продажи состоялся ранее, в момент исполнения своих обязательств поставщиком. На этом этапе к покупателю перешло право собственности, подтвержденное товарно-транспортными документами об отгрузке продукции.
Логичность суждений с точки зрения юриспруденции не исключает ситуации, когда покупатель не уплачивает за продукцию в установленные сроки по причине низкой платежеспособности. В таком случае в законодательном порядке поставщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам за счет прибыли до ее налогообложения, страхуя себя от возможных потерь:
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»:
субсчет 2 «Прочие расходы».
Кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Аналитический учет по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому сомнительному долгу, на который создан резерв.
Непогашенные суммы дебиторской задолженности в установленные сроки списываются в уменьшение резерва, ранее созданного для погашения такой задолженности:
Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Кредит счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказниками»;
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Неиспользованные суммы резервов по сомнительным долгам направляются на восстановление операционных доходов. В конечном итоге эти суммы увеличивают прибыль отчетного периода, следующего за периодом их создания.
Когда организация строит учетную политику по формированию выручки по дате отгрузки, а для исчисления налогов – по дате оплаты, в учете составляются следующие бухгалтерские проводки (используем данные предыдущего примера):
1. На сумму выставленного покупателю счета-фактуры на отгруженную продукцию по договорным ценам:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
субсчет 1 «Расчеты в порядке инкассо».
Кредит счета 90 «Продажи»;
субсчет 1 «Выручка» - 15000 руб.
2. Отражается в учете сумма НДС с объема продаж:
Дебет счета 90 «Продажи»;
субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость».
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
субсчет «Расчеты по НДС» - 2288 руб.
В том случае, когда вариант учетной политики по определению выручки от продажи продукции по дате отгрузки организация осуществляет как в целях постановки бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения, приведенная выше операция будет отражена записью:
Дебет счета 90 «Продажи»:
субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость».
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
субсчет «Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость».
3. Списывается фактическая себестоимость отгруженной продукции:
Дебет счета 90 «Продажи»:
субсчет 2 «Себестоимость продаж» - 10000 руб.
Кредит счета 43 «Готовая продукция».
4. Списываются коммерческие расходы:
Дебет счета 90 «Продажи»:
субсчет 2 «Себестоимость продаж».
Кредит счета 44 «Расходы на продажу» - 500 руб.
5. Исчислен финансовый результат:
Дебет счета 90 «Продажи»:
субсчет 9 «Прибыль от продаж».
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - 2212 руб.
6. Зачислена на расчетный счет сумма платежа, поступившая от покупателя за отгруженную в его адрес продукцию:
Дебет счета 51 «Расчетные счета».
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:
субсчет 1 «Расчеты в порядке инкассо» - 15000 руб.
7. Отражена сумма НДС по расчетам с бюджетом:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:
субсчет «Расчеты по НДС».
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»:
субсчет «Расчеты по налогу на добав ленную стоимость» - 2288 руб.
Для целей налогообложения выручка от продажи продукции (работ, услуг) исчисляется либо по мере ее оплаты, т. е. зачисления на счета в банках (при безналичной форме расчетов), или поступления в кассу организации (при расчетах наличными деньгами – до 100 000 руб. по каждой сделке), либо по мере отгрузки продукции, выполнения работы или оказания услуги и предъявления расчетных документов потребителям. В связи с этим, если организация исчисляет выручку по мере оплаты покупателями (заказчиками) продукции (работ, услуг), то имеет место несоответствие между финансовой и налоговой отчетностью по расчетам с бюджетом в части начисления налогов. Объектом налогообложения является выручка от продажи продукции, исчисленная в виде разницы между стоимостью отгруженной продукции на начало отчетного периода (включая стоимость отгруженной продукции за отчетный период) и стоимостью переходящих остатков отгруженной продукции на конец отчетного периода.
В том случае, когда организация получила аванс, его получение в учете отражается записью:
Дебет счета 51 «Расчетные счета» - 7500 руб.
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:
субсчет «Расчеты по авансам полученным» - 7500 руб.
Частичная предоплата покупателем в счет ожидаемой от поставщика поставки товарно-материальных и иных ценностей (работ, услуг) – сигнал для последнего о серьезных намерениях участника договора в отношении исполнения, принимаемых на себя обязательств. На сумму текущих затрат, связанных с выполнением обязательств, в учете поставщика составляется проводка:
Дебет счета 45 «Товары отгруженные» - 5000 руб.
Кредит счетов 10 «Материалы», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. - 5000руб.
Если работы, услуги фактически выполнены или продукция отгружена в следующем году, то счет 90 «Продажи» не будет затрагиваться. В такой ситуации действует общее правило, содержание которого сводится к тому, что при обнаружении ошибок, относящихся к прошлым годам, в отличие от допущенных нарушений, относящихся к отчетному периоду, они рассматриваются как доходы (убытки) по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году. В бухгалтерском учете их следует отразить в составе финансовых результатов отчетного года:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:
субсчет «Расчеты по авансам полученным».
Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы»:
субсчет 1 «Прочие доходы».
Одновременно:
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» - 5000 руб.
Кредит счета 45 «Товары отгруженные» - 5000 руб.
В обычной ситуации, когда организация для целей налогообложения учет выручки ведет по отгрузке, с суммы полученной предварительной оплаты должен быть исчислен налог на добавленную стоимость:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:
субсчет «Расчеты по авансам полученным».
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».
Взимание налога на добавленную стоимость не производится, а следовательно, и не подлежит возмещению из бюджета сумма авансовых платежей, поступившая в счет предстоящего выполнения работ или оказания услуг, если последние предоставляются не на территории Российской Федерации.
На отгруженную по договорным ценам продукцию с переходом права собственности на нее к покупателю:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:
субсчет 2 «Расчеты плановыми платежами» - 12500 руб.
Кредит счета 90 «Продажи»:
субсчет 1 «Выручка» - 12500 руб.
На сумму налога на добавленную стоимость: