ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации в целях бухгалтерского учета устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). В целях налогообложения по таким нематериальным активам нормы амортизации устанавливаются в соответствии с п.2 ст.258 НК РФ в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
Пример. Для создания ООО учредителями определен уставный капитал в размере 220 000 руб. В учредительном договоре отражены доли участников, представленные основными средствами и нематериальными активами.
Объект основных средств – компьютер, согласованная стоимость которого составила 18 000 руб.
В составе нематериальных активов:
право пользования программным продуктом, согласованная стоимость – 7000 руб., срок полезного использования 4 года;
право пользования торговым знаком (франшиза), согласованная стоимость – 65 000 руб.;
право пользования изобретением, согласованная стоимость – 130 000 руб.
После регистрации ООО в бухгалтерском учете отражается размер уставного (складочного) капитала:
Дебет 75/1, Кредит 80 – 220 000 руб.
На основе учредительного договора отражается согласованная стоимость компьютера:
Дебет 08/4, Кредит 75/1 – 18 000 руб.
Согласованная стоимость нематериальных активов, определенная учредителями (участниками), отражается записью:
Дебет 08/5, Кредит 75/1 – 202 000 руб.
При передаче объектов в эксплуатацию в бухгалтерском учете производятся записи:
Дебет 01, Кредит 08/4 – 18 000 руб. – на первоначальную стоимость компьютера,
Дебет 04, Кредит 08/5 – 202 000 руб. – на первоначальную стоимость объектов нематериальных активов.
В бухгалтерском учете на суммы амортизационных отчислений по основным средствам производится запись:
Дебет 26, 44, Кредит 02.
Расчет амортизационных отчислений по праву пользования продуктом исчисляется исходя из полезного срока его использования (4 года в моем примере). Амортизация по праву пользования товарным знаком и изобретением исчисляется в расчете на 10 лет, поскольку срок их полезного использования не установлен.
Сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском учете ежемесячно отражается записью:
Дебет 26, 44, Кредит 05.
Современное законодательство позволяет широко использовать возможность оплаты уставного капитала неденежными средствами. Однако, это порождает опасность стремления учредителей переоценить делаемые ими вещественные взносы и тем, к ущербу акционеров и кредиторов, привести в несоответствие реальную ценность имущества с цифрою складочного капитала. Задача бухгалтерского учета при формировании уставного капитала правильно и беспристрастно отразить процесс его финансового наполнения, сделать этот процесс абсолютно “прозрачным” и понятым не только для участников (учредителей) но и для аудиторов, налоговых органов, инвесторов и т.д.
2. Увеличение и уменьшение уставного (складочного) капитал. Собственные акции (доли)
2.1 Увеличение уставного капитала
Учредители (участники) могут принять решение об увеличении уставного (складочного) капитала. Увеличение уставного капитала организации в бухгалтерском учете отражается только после внесения изменений в учредительные документы и их регистрации в установленном порядке.
Согласно ст.17 Закона N 14–ФЗ увеличение размера уставного капитала ООО может быть осуществлено только после полной оплаты его суммы, заявленной в учредительных документах при создании общества.
Уставный капитал ООО может быть увеличен за счет: имущества общества; дополнительных вкладов всех его участников; дополнительных вкладов отдельных участников общества или за счет вкладов третьих лиц, принимаемых участниками общества.
В соответствии со ст.28 Закона N 208–ФЗ увеличение уставного капитала акционерного общества может быть осуществлено путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций по решению собрания участников.
Увеличение УК за счет выпуска дополнительных акций
В соответствии со ст.28 Закона N 208–ФЗ акционерное общество вправе увеличить уставный капитал путем размещения дополнительных акций.
Пример. Номинальная стоимость – 1000 руб., цена реализации – 1100 руб., выпущено 500 акций.
До регистрации изменений в уставе:
Д–т 51 К–т 76 – 550 000 (1100 х 500) – отражены средства, полученные от акционеров в счет оплаты дополнительных акций.
После регистрации изменений в уставе:
Д–т 75 К–т 80 – 500 000 (1000 х 500) – отражено увеличение УК на номинальную стоимость размещения акции;
Д–т 75 К–т 83 – 50 000 (100 х 500) – отражена сумма превышения подписанной стоимости акции над их номинальной стоимостью;
Д–т 76 К–т 75 – 550 000 – зачтена задолженность акционеров по оплате размещений акций.
Увеличение УК путем конвертации в акции ранее выпущенных облигаций
Согласно ст.33 Закона N 208–ФЗ общество вправе в соответствии с его уставом размещать облигации и иные ценные бумаги, предусмотренные правовыми актами РФ о ценных бумагах. Размещение осуществляется по решению совета директоров (наблюдательного совета) общества, если иное не предусмотрено его уставом.
В соответствии со ст.38 Закона N 208–ФЗ общество осуществляет размещение ценных бумаг, конвертируемых в акции, по их рыночной стоимости, за исключением случаев: размещения ценных бумаг, конвертируемых в обыкновенные акции, акционерам – владельцам обыкновенных акций общества в случае осуществления ими преимущественного права приобретения таких ценных бумаг по цене, которая не может быть ниже 90% их рыночной стоимости; конвертируемых в акции при участии посредника по цене, которая может быть ниже их рыночной стоимости более чем на размер посреднического вознаграждения, установленного в процентном отношении к цене размещения таких ценных бумаг. Положения настоящей статьи не распространяются на размещение обществом облигаций, условия погашения которых предусматривают выплату номинальной стоимости облигации или ее конвертацию в акции.
Пример. В акции конвертируются 50 облигаций номинальной стоимостью 1000 руб. При этом выпускается 50 акций, номинальная стоимость которых составляет также 1000 руб., – 50 000 (1000 х 50).
До внесения изменений в устав:
Д–т 67 К–т 76 – отражена номинальная стоимость облигации, конвертируемой в акции.
После внесения изменений в устав:
Д–т 75 К–т 80 – 50 000 (1000 х 50) – отражено увеличение УК на номинальную стоимость размещенных акций;
Д–т 76 К–т 75 – 50 000 – зачтена задолженность акционеров по оплате дополнительных акций.
При выпуске ценных бумаг по ставке 0,8% уплачивается налог на операции с ценными бумагами за счет чистой прибыли:
Д–т 99 К–т 68 "Расчеты по налогу на операции с ценными бумагами" – начислен налог на операции с ценными бумагами;
Д–т 68 К–т 51 – перечислен в бюджет налог на операции с ценными бумагами.
Увеличение УК путем увеличения номинальной стоимости акций
Согласно п.6.7 Стандартов эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций и их проспектов эмиссии, утвержденных Постановлением ФКЦБ России от 17.09.1996 N 19, увеличение УК путем конвертации размещенных акций в акции с большей номинальной стоимостью возможно только за счет внутренних источников акционерных обществ.
Запись в учете производится только после внесения изменений в устав общества и после регистрации решения о размещении акций, в которые осуществляется конверсия:
Д–т 81, субсчет "Собственные акции", К–т 80 – произведено доначисление стоимости собственных акций до их номинальной стоимости;
Д–т 83 "Добавочный капитал" К–т 80 – отражено увеличение уставного капитала за счет средств от переоценки основных фондов;
или:
Д–т 84 "Нераспределенная прибыль прошлых лет" К–т 80 – отражено увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.
Увеличение уставного капитала ООО за счет имущества
В соответствии со ст.18 Закона N 14–ФЗ увеличение уставного капитала ООО за счет его имущества может быть осуществлено по решению собрания участников, принятому большинством (не менее двух третей) голосов, если большее число голосов не предусмотрено уставом общества.
Такое решение принимается на основании данных баланса за истекший год. Нельзя принять решение об увеличении капитала за счет имущества на основании данных бухгалтерской отчетности за квартал, полугодие или 9 месяцев текущего года.
Сумма, на которую увеличивается уставный капитал, не может превышать разницу между суммой чистых активов и уставным капиталом с учетом средств резервного фонда, если его образование предусмотрено учредительными документами общества.
Поскольку величина чистых активов ООО является по своей сути стоимостью имущества организации, приобретенного за счет собственных источников, т.е. уставного капитала и прибыли, то увеличение уставного капитала может быть произведено за счет прибыли общества, остающейся в его распоряжении после окончания года и реформации баланса.
Пример. ООО имеет уставный капитал 1 000 000 руб. В состав участников общества входят 5 лиц, первому из которых принадлежит 20% уставного капитала (200 000 руб.), второму – 15% (150 000 руб.), третьему – 18% (180 000 руб.), четвертому – 12% (120 000 руб.), а пятому – 35% (350 000 руб.).
После сдачи отчетности за истекший год собрание участников приняло решение об увеличении уставного капитала общества за счет прибыли, оставшейся в его распоряжении.
Если собранием участников принято решение об увеличении уставного капитала на 160 000 руб., то в бухгалтерском учете это отразится проводками: