Третий этап. При наличии производственного брака на счете 28 "Брак в производстве" выявляются окончательные потери от брака. Такие потери определяются путем сопоставления себестоимости забракованной продукции и расходов по исправлению брака с суммами стоимости его по цене возможного использования и возмещениями, удержанными с виновников брака. Окончательные потери от брака, определенные по счету 28 "Брак в производстве", списываются:
· Д-т 20 "Основное производство"
· К-т 28 "Брак в производстве".
Таким образом, после завершения этих этапов на счете 20 "Основное производство" собираются все прямые и косвенные расходы на производство продукции (работ, услуг) за отчетный месяц.
Четвертый этап. Определяется фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции. На этом этапе определяются и оцениваются остатки незавершенного производства на конец месяца. Стоимость остатков незавершенного производства остается как сальдо на конец месяца (или начало следующего) на счете 20 "Основное производство" по каждому виду продукции. Затем по данным о фактических расходах, произведенных за месяц, изменениях остатков незавершенного производства о затратах, уменьшающих фактические расходы, определяют фактическую производственную себестоимость выпущенной из производства готовой продукции.
Фактическая себестоимость выпущенной продукции определяется следующим образом: к остаткам незавершенного производства на начало месяца (начальное сальдо по счету 20) прибавляют расходы за месяц (оборот по дебету счета 20), вычитают возвращение и списанные суммы (возвратные отходы, потери от брака, простоев) (оборот по кредиту счета 20), а также остатки незавершенного производства на конец месяца (конечное сальдо по счету 20). Эта сумма списывается со счета 20 "Основное производство" и отражается бухгалтерской записью (в зависимости от выбранной организацией методики):
Д-т 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" или
Д-т 43 "Готовая продукция"
К-т 20 "Основное производство"
Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 установлена единая номенклатура экономических элементов расходов по обычным видам деятельности для всех организаций:
• материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.
В элементе "Материальные затраты" отражается стоимость приобретенных со стороны и израсходованных для предпринимательских целей материальных ресурсов (сырья и материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, инвентаря и прочее).
Из материальных расходов исключается стоимость возвратных отходов. Как уже упоминалось, под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других материальных ценностей, которые образовались в процессе производства, утратили полностью или частично свои качества и поэтому не могут пользоваться по своему прямому назначению. Обычно оцениваются такие возвратные отходы по ценам возможного использования.
Расход материальных ресурсов признается в учете по мере их фактического использования.
В элементе "Затраты на оплату труда" отражаются расходы на заработную плату основного, вспомогательного и управленческого персонала организации, привлекаемого по трудовым договорам (контрактам), по совместительству, по договорам гражданско-правового характера и по другим основаниям. В эти расходы включаются премии за производственные результаты, стимулирующие и компенсационные выплаты. Расходы на оплату труда признаются в бухгалтерском учете по мере их начисления и отражения в качестве обязательств организации.
Элемент "Отчисления на социальные нужды" отражает обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда и фонда обязательного медицинского страхования. Эти отчисления производятся с сумм расходов организации на оплату труда работников, которые были включены в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу "Затраты на оплату труда". На отдельные виды оплаты труда страховые взносы не начисляются (такие виды выплат оговариваются в нормативных документах).
Расходы и отчисления на социальное страхование признаются в бухгалтерском учете в размере фактически начисленных сумм по мере их отражения в качестве обязательств организации.
В элементе "Амортизация" отражают сумму амортизационных отчислений производственных основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых средств. В этом элементе затрат отражаются также суммы ускоренной амортизации основных средств организации, амортизационные отчисления по арендованным основным средствам, амортизационные отчисления от стоимости помещений, предоставленных бесплатно медицинским учреждениям и общепиту, обслуживающих организацию.
К элементу "Прочие затраты" относят налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы), расходы на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, на подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, банков, информационных услуг и прочее.
Подразделение расходов по экономическим элементам необходимо в бухгалтерском учете для установления сметных (плановых) и фактических расходов по обычным видам деятельности по организации в целом, без определения их целевого назначения, то есть на что они произведены: на изготовление и продажу продукции, на обслуживание производства и управление и так далее. Таким образом, можно сделать вывод о том, что сумма расходов по экономическим элементам определяет объем расходов, произведенных организацией за отчетный период на производство и сбыт продукции (работ, услуг). Но при управлении организацией всегда нужно знать и размер издержек, определяющих себестоимость выпущенных из производства готовых изделий, выполненных работ и оказанных услуг.
Поэтому Минфином России при утверждении Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению принято решение ввести двухуровневую систему учета расходов.
Согласно пояснениям к разделу III Инструкции по применению Плана счетов счета 20-29 предназначены для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также используются при исчислении себестоимости отдельных видов продукции (товаров, работ, услуг). Счета 30-39 предназначены для учета расходов в разрезе экономических элементов. В отличие от первых 10 счетов раздела III Плана счетов указания по применению вторых 10 счетов в Инструкции отсутствуют, предусмотрено лишь то, что состав и методика использования счетов 30-39 организацией устанавливаются самостоятельно исходя из особенностей деятельности, структуры, системы управления.
Получить же информацию о расходах по обычным видам деятельности по экономическим элементам при традиционном построении бухгалтерского учета практически невозможно.
Для этой цели можно предложить следующие синтетические счета для учета расходов по обычным видам деятельности по экономическим элементам:
• счет 30 "Материальные расходы";
• счет 31 "Расходы на оплату труда";
• счет 32 "Отчисления на социальные нужды";
• счет 33 "Амортизация внеоборотных активов";
• счет 34 "Прочие расходы".
Пояснения к перечисленным счетам бухгалтерского учета.
Счет 30 "Материальные расходы"
Счет 30 "Материальные расходы" предназначен для обобщения информации об израсходованных покупных производственных запасах (сырье, основных и вспомогательных материалах, запасных частях, инвентаре и хозяйственных принадлежностях, таре, комплектующих изделий, полуфабрикатов, всех видов топлива и энергии), а также услугах сторонних организаций, связанных с доставкой (включая погрузочно-разгрузочные работы) перечисленных выше материально-производственных запасов.
Расходы по доставке запасов собственными силами (транспортом и персоналом организации) включаются в соответствующие элементы расходов (расходов топлива и энергии, расходов на оплату труда, амортизационных отчислений). Приведем схему записей по счету "Материальные расходы".
Приобретение материально-производственных запасов.
Первый вариант:
Д-т 10 "Материалы" - фактическая стоимость приобретения производственных запасов (покупная стоимость по договорам, оплата услуг, таможенные пошлины, не возмещенные налоги, затраты по доставке)
К-т 02 "Амортизация основных средств" - амортизация транспортных средств
К-т 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - суммы невозмещенного НДС
К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" - таможенные пошлины
К-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
К-т 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
К-т 79 "Внутрихозяйственные расчеты".
Второй вариант:
1. Д-т 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" - фактическая стоимость приобретения производственных запасов
К-т 02 "Амортизация основных средств"
К-т 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам"
К-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
К-т 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
К-т 79 "Внутрихозяйственные расчеты".
2. Д-т 10 "Материалы" - нормативно-плановая стоимость (учетная цена) приобретенных производственных запасов