– недостача ценностей и причиненный ущерб, выявленные ревизией, их обоснованность и ответственные лица – экспертиза обобщает исследования других объектов, где ревизией выявлен ущерб, проверяет, подтверждается ли его размер данными бухгалтерского учета и другими собранными доказательствами; насколько верно ревизия установила материальную ответственность конкретных работников и размер возмещения причиненного ущерба [31 с. 54–59].
Источники информации экспертного исследования операций с материальными ценностям, – нормативно-справочная информация (НСИ) и фактографическая информация. НСИ составляет нормативные акты о поставке продукции производственно-технического назначения, ее приемке и использовании, по вопросам учета, контроля и аудита материальных ресурсов, утвержденные экономическими ведомствами СНГ и другими органами государственного управления. Использование НСИ судебно-бухгалтерской экспертизой приведено.
К фактографической информации относятся договоры поставок материалов, договоры о материальной ответственности работников, первичные документы и ведомости инвентаризации ценностей, отраженные на счетах бухгалтерского учета «Материалы», «Оборудование к установке», «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», «Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов», «Переоценка материальных ценностей», «Заготовление и приобретение материальных ценностей», «Отклонение в стоимости материалов». Экспертизой используются акты ревизий и проверок материальных ценностей, составленные соответствующими контрольными органами, а также информация правоохранительных органов. Эти источники информации носят вспомогательный характер для судебно-бухгалтерской экспертизы и подлежат исследованию с помощью встречных проверок, взаимного контроля операций и других документальных методических приемов.
С помощью фактографической информации и НСИ экспертиза, пользуясь методическими приемами экспертного исследования, проверяет прежде всего сохранность материальных ресурсов: заключение договоров о полной материальной ответственности работников, соблюдение трудового законодательства, создание условий для введения в действие договоров; наличие подписей материально ответственных лиц на учетных регистрах, отражающих движение ценностей (оборотные ведомости, машинограммы и др.). Экспертиза изучает организацию текущего контроля за сохранностью и расходованием ценностей, работой материально ответственных лиц, сроки проведения инвентаризаций, их качество и влияние на сохранность ценностей [22 с. 69–73].
Методические приемы экспертного исследования операций с материальными ценностями применяются с помощью определенных экспертных процедур. Расчетно-аналитические методические приемы состоят из экономического анализа, аналитических и статистических расчетов и экономико-математических методов.
Экономический анализ применяется при установлении ритмичности поставок сырья на предприятие, выявлении отклонений от норм при расходовании материалов и установлении факторов, обусловливающих перерасход сырья и т.п. Аналитические и статистические расчеты применяются в исследованиях с помощью вычислительно-расчетных и логических процедур. Составляются сличительные ведомости, таблица сопоставления расхода материалов и их накопления за определенные периоды, выявляются факты нарушения технологии в производственных подразделениях на конвейерных линиях и т.п. Экономико-математические методы помогают выявить разного рода перерасходы сырья и материалов в заготовочных цехах при раскрое тканей, списании перерасходов на межлекальные вырезы, а также при раскрое листового железа, распиловке фанеры и деловой древесины на детали и т.п.
Применение расчетно-аналитических методических приемов в экспертных исследованиях целесообразно при выполнении экспертных процедур на ЭВМ, содержащих банки данных нормативной и фактографической информации и обеспеченны стандартными операционными программами. В частности, на ЭВМ можно рассчитывать оптимальный вариант раскроя сырья и материалов, решить корреляционную зависимость факторов, влияющих на рациональное использование материальных ресурсов, и т.п. [24 с. 136–150].
Аналогично экспертному исследованию операций с денежными средствами применяются информационное моделирование, нормативно правовое регулирование, исследование документов при изучении операций с материальными ресурсами. Отличие имеется в применении методических приемов экспертиз разных видов, камеральных проверок норм, нормативов, цен, а также взаимного контроля операций, встречных, аналитических и логических проверок документов. Так, судебно-бухгалтерская экспертиза операций с материальными ресурсами при необходимости использует выводы товароведческих экспертиз относительно качества сырья и материалов, технологических экспертиз – в части технологии обработки сырья, полуфабрикатов и изделий, изготовления продукции, соответствие продукции израсходованному сырью и др.
Взаимный контроль операций с материальными ценностями экспертизой исследуется путем сопоставления лимитно-заборных карт с ведомостями раскроя сырья в заготовочных цехах, маршрутными картами на технологических линиях и накладными на сдачу продукции на склад, актами на сдачу работ и услуг заказчикам [29 с. 48–60].
Таблица 2.1. Нормативно-справочная информация, используемая судебно-бухгалтерской экспертизой при исследовании операций с материальными ценностями
| Источники информации | Содержание операции | Использование информации судебно-бухгалтерской экспертизой |
| Положение о поставках продукции производственно-технического назначения | Договорные отношения между предприятиями-поставщиками и предприятиями-покупателями продукции производственно-технического назначения | Целесообразность приобретения продукции производственно-технического назначения и использование ее, соблюдение правил приемки по количеству и качеству |
| Основные положения по инвентаризации основных средств, ТМЦ, денежных средств и расчетов | Организация и проведение инвентаризации основных средств, ТМЦ, денежных средств и расчетов на предприятиях всех отраслей народного хозяйства | Соблюдение нормативных актов при осуществлении контроля на предприятиях за сохранностью ценностей, определении размера недостачи, порчи материальных ценностей, установление лиц, ответственных за допущенный ущерб |
| Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете | Порядок оформления первичных документов при выполнении хозяйственных операций на предприятиях, придания им юридической силы | Исследование хозяйственных операций с материальными ценностями, использование первичных документов в системе доказательств |
| Инструкция о порядке выдачи доверенностей на получение ТМЦ, отпуска их по доверенностям | Применение доверенностей при оформлении операций, связанных с получением и отпуском ТМЦ | Определение ответственного лица за полученные материальные ценности |
| Основные положения по учету материалов на предприятиях и стройках | Методика учета ТМЦ на предприятиях всех отраслей народного хозяйства | Нормативно-правовое регулирование при исследовании операций с материальными ценностями |
| Основные положения по учету тары на предприятиях, производственных объединениях и в организациях | Организация и методика учета тары на предприятиях | Исследование хозяйственных операции с использованием тары и их учета |
| Положение о бухгалтерском учете МБП | Порядок учета МБП на складе и в эксплуатации | Соблюдение нормативных актов при учете МБП |
| Инструкция о порядке переоценки ТМЦ в связи с изменением оптовых цен и тарифов, возмещением уценки, распределением зачислением сумм до оценки в бюджет | Переоценка материальных ценностей и отражение ее результатов в бухгалтерском учете | Исследование операций с переоценкой материальных ценностей, соответствие их нормативным актам |
| Краткие указания к применению и заполнению типовых межотраслевых форм первичной документации по учету сырья и материалов | Правила оформления первичных документов по учету сырья и материалов | Оценка доброкачественности первичных документов по учету сырья и материалов на предприятиях |
Методические приемы обобщения и реализации результатов экспертизы операций с материальными ресурсами существенных отличий от экспертизы операций с денежными средствами не имеют. Одновременно следует заметить, что специфика приемки материальных ценностей, их сохранности и расходования обусловливает в процессе экспертного исследования составление большого количества аналитических таблиц, машинограмм, ведомостей для использования в системе доказательств.
2.3 Заключение бухгалтера-эксперта, как способ доказательств в уголовном, гражданском, арбитражном процессе
Процессуальным правом предусматривается использование в системе доказательств по уголовным и гражданским делам заключений бухгалтерской экспертизы. При расследовании уголовных дел бухгалтерская экспертиза в основном проводится на стадии предварительного следствия. Если же рассматривается гражданское дело, эксперт-бухгалтер делает свое заключение непосредственно в судебном процессе. Независимо от того, на какой стадии расследования привлекается эксперт-бухгалтер, завершающей стадией его участия в правоохранительной деятельности является реализация заключения в судебном процессе [33 с. 215–222].
Порядок назначения судебно-бухгалтерской экспертизы на стадии предварительного расследования изложен в главе 3. Назначение бухгалтерской экспертизы в суде регулируется статьей 288 «Производство экспертизы в суде» Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации. Бухгалтерская экспертиза в суде назначается только тогда, когда по конкретному вопросу возникла потребность в специальных знаниях эксперта-бухгалтера, проведенная на предварительном расследовании экспертиза не отражает данный вопрос. В этих случаях; суд ограничивается вызовом эксперта в судебное заседание для проведения экспертизы без принятии специального решения о ее назначении.