При выборе способа начисления амортизации следует помнить, что этот элемент затрат на производство в большинстве отраслей имеет довольно большой удельный вес. В зависимости от целей организации с помощью этого инструмента можно оказывать влияние на результаты хозяйственной деятельности экономического субъекта.
Выбирая для зданий, сооружений и прочих подобных объектов линейный способ, а для активной части основных средств способ начисления пропорционально объему выпуска продукции (работ, услуг), можно сохранять удельный вес амортизационных отчислений примерно на одном уровне в течение длительного периода.
Если организация предполагает работать продолжительный срок и планирует, например, закупку нового оборудования, то, избрав способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования или способ уменьшаемого остатка, она может в первые годы эксплуатации оборудования несколько завысить себестоимость и избежать оттока части средств из производственной среды организации.
Когда способ определен, отчисления производятся в течение отчетного года ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы. По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизации начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году. Если такие основные средства имеются на балансе, их перечень целесообразно приложить к учетной политике организации.
Начисление амортизации по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости объекта либо списания его с бухгалтерского учета.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его (по решению руководителя организации) на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Амортизационные отчисления производятся независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому относится это начисление.
Суммы начисленной амортизации отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 02 «Амортизация основных средств».
Амортизационные отчисления по собственным основным средствам производственного назначения отражают по дебету счетов издержек производства (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».
По объектам основных средств, сданным в текущую аренду, амортизационные отчисления отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 02, а по основным средствам непроизводственного назначения — по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и кредиту счета 02.
По объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного и дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. п.), а также у некоммерческих организаций сумма износа начисляется по нормам амортизации на полное восстановление основных фондов в конце года и отражается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств».
Если основное средство амортизировано полностью, отчисления по нему не производятся.
При выбытии собственных основных средств начисленная сумма амортизации списывается в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» с кредита счета 01 «Основные средства».
Аналитический учет по счету 02 ведут по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств.
Для обеспечения бесперебойной работы объектов основных средств необходимо не только систематически наблюдать за их состоянием в процессе эксплуатации (смазка, осмотр и т.п.), но и периодически их восстанавливать (ремонт, модернизация и реконструкция).
По объему и характеру производимых ремонтных работ различают текущий и капитальный ремонт основных средств.
Под текущим ремонтам понимают исправление или замену отдельных узлов либо деталей для поддержания объекта в рабочем состоянии. Под капитальным ремонтам — одновременную смену всех износившихся узлов и деталей с разборкой ремонтируемых объектов. Модернизация и реконструкция имеют целью улучшение нормативных показателей функционирования объектов основных средств (срок полезного использования, мощность).
Ремонт основных средств может осуществляться хозяйственным способом, т.е. силами самой организации, или подрядным, т.е. силами сторонних организаций.
Восстановление основных средств проводится в соответствии с планом, исходя из системы планово-предупредительного ремонта, который утверждается руководителем организации.
Система планово-предупредительного ремонта предусматривает обслуживание основных средств, текущий и капитальный ремонт. Она разрабатывается на основе технических характеристик объектов основных средств, условий их эксплуатации и т.п.
Фактические расходы, связанные с проведением или оплатой работ по ремонту основных средств, производственные предприятия могут относить прямо на счета издержек производства с кредита соответствующих материальных, денежных и расчетных счетов: 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
Производственные предприятия, особенно с сезонным характером деятельности, могут создавать ремонтный фонд для накапливания средств на ремонтные работы. Для учета ремонтного фонда целесообразно открывать субсчет «Ремонтный фонд» по пассивному счету 96 «Резервы предстоящих расходов». В этом случае отчисления в ремонтный фонд можно оформить следующей бухгалтерской записью: дебет счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».
Операции по учету ремонта основных средств, осуществляемого хозяйственным способом, отражают, как правило, предварительно на активном синтетическом счете 23 «Вспомогательные производства». По дебету этого счета отражают фактические затраты по проведенному капитальному и текущему ремонту собственных основных средств, а по кредиту — за счет ремонтного фонда списывают фактическую себестоимость ремонтных работ. Дебетовое сальдо по счету 23 показывает затраты по незаконченному капитальному или текущему ремонту основных средств. В балансе эти затраты отражаются по статье «Незавершенное производство».
Строительные и другие материалы, полученные при ремонте объектов основных средств, приходуются по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 23 «Вспомогательные производства».
Списание фактической себестоимости ремонта, проводимого хозяйственным способом с использованием счета 23, в бухгалтерии производственного предприятия отражают следующей записью: дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов», кредит счета 23 «Вспомогательные производства».
При осуществлении капитального ремонта основных средств подрядным способом производственное предприятие заключает договор с подрядчиком. Приемка законченного капитального ремонта оформляется актом приемки-сдачи. Законченные капитальные работы оплачиваются подрядчику из расчета сметной стоимости их фактического объема. На стоимость законченных капитальных работ подрядчики представляют заказчику счета, акцепт которых оформляется следующей бухгалтерской записью: дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Ремонтный фонд», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В том случае, когда производственным предприятием не создается специальный ремонтный фонд, затраты по капитальному ремонту, осуществляемому подрядным способом, могут быть списаны с кредита счета 60 в дебет счетов издержек производства.
Затраты на ремонт основных средств по окончании отчетного года должны быть списаны на издержки производства в сумме фактически произведенных затрат. В связи с этим сумму резерва, превышающую фактически произведенные затраты на ремонт, по окончании года сторнируют. Если эти затраты вышли за пределы ремонтного фонда, на величину недостатка средств составляют дополнительную проводку по начислениям в ремонтный фонд либо списывают указанную величину на издержки производства. Сальдо по субсчету «Ремонтный фонд» счета 96 «Резервы предстоящих расходов», должно соответствовать затратам по незаконченному ремонту сложных объектов.
Производственное предприятие может учитывать затраты по ремонту основных средств вначале по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» (с кредита материальных, расчетных и других счетов или счета 23), а затем с этого счета в течение года (как правило, равномерно) списывать на счета издержек производства. Данный вариант учета целесообразно использовать в сезонных производствах, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на первые месяцы года, когда еще не создан ремонтный фонд.
Ремонт и содержание основных средств непроизводственного назначения осуществляют за счет прибыли организации. Фактические расходы по ремонту указанных объектов списывают в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита материальных, денежных и расчетных счетов (10, 70, 69, 60, 76 и др.).
В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации объектов основных средств нередко изменяется стоимость, по которой они были приняты к бухгалтерскому учету. Эти операции с основными средствами могут сопровождаться как завышением стоимости объектов, так и ее занижением (в зависимости от целей управления).