Лизинг бывает: финансовым (прямой) и операционным.
Финансовый лизинг предусматривает погашение договорной стоимости имущества в течение срока действия договора, а также уплату процентов за пользование имуществом. В зависимости от характера операций финансовый лизинг подразделяется на:
Прямой – после окончания договора, объект лизинга переходит в собственность к лизингополучателю
Возвратный – организация продает свое имущество лизингодателю и сразу же как лизингополучатель берет его обратно в долгосрочную аренду (удобен в случае, когда необходимо получить свободные денежные средства)
Смешанный – основан на долевом участии лизингодателя и лизингополучателя при приобретении объекта лизинга.
Операционный лизинг подразумевает, что после окончания договора, имущество возвращается лизингодателю. В обмен на право владения и пользования лизингополучатель уплачивает в пользу лизингодателя лизинговые платежи. Лизинговые платежи – общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора, в которую входит:
- возмещение затрат лизингодателя по приобретению и передаче предмета лизинга лизингополучателю,
- возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором услуг,
доход лизингодателя.
В общую сумму может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором предусмотрен переход права собственности к лизингополучателю.
В учете лизингодателя сначала отражается приобретение имущества, предназначенного для передачи в лизинг. Дальнейшие операции зависят от того, будет ли объект лизинга учтен на балансе лизингодателя. По соглашению сторон предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя. Амортизационные отчисления производит тот, у кого на балансе находится предмет лизинга, при этом возможно применение ускоренной амортизации предмета лизинга (таблица 4).
Таблица 4 Учет операций у лизингодателя и лизингополучателя
| Учет у лизингодателя | Учет у лизингополучателя | |
| Имущество на балансе у лизингодателя | При передаче имущества лизин-гополучателю, его стоимость с баланса не списывается, операция отражается внутренними записями по счету 03. Лизингодатель отражает затраты по лизинговой деятельности (амортизация, ремонт) на счете 20, а доходы по лизинговой деятельности – на счете 90. Задолженность лизингополучателя учитывается как задолженность покупателя. При возврате лизинговое иму-щество учитывается на счете 03, а если в дальнейшем его не планируется передавать в лизинг – переводится на счет 01. | Принятое имущество лизин-гополучатель учитывает за балансом как арендованные основные средства (счет 001). Лизингополучатель начисляет лизинговые платежи (относятся на затраты производства или расходы будущих периодов) на субсчете к счету 76 "Лизинговые платежи". После окончания срока действия договора имущество возвра-щается лизингодателю и списывается с забалансового учета у лизингополучателя. Если договором предусмотрен выкуп имущества лизинго-получателем, то имущество не возвращается, а после списания со счета 001, учитывается на счете 01 с одновременным начислением амортизации. |
| Имущество на балансе у лизингополучателя | Лизинговое имущество спи-сывается с баланса лизингодателя: сумма переданного имущества отражается на счете 91 и одновременно на забалансовом счете 011 "Основные средства, сданные в аренду". Далее в учете лизингодателя отражается начисление лизинговых платежей. Они в данном случае являются прочими доходами (счет 91). При возврате лизингового имущества лизингодатель прихо-дует его на счете 03 и списывает с забалансового учета. | Лизингополучатель учитывает затраты по приобретению лизингового имущества у лизингодателя в составе капитальных вложений (счет 08) в корреспонденции с субсчетом "Арендные обязательства" к счету 76. Одновременно начисляется кредиторская за-долженность по лизинговым платежам на субсчете "Лизинговые платежи" к счету 76.Лизингополучатель ачисляет амортизацию лизингового имущества. Если имущество подлежит выкупу, то лизингополучатель отражает в учете перевод лизингового имущества а начисленной по нему амортизации в состав собственных основных средств. |
Как видим по данным таблицы 4, начисление амортизации зависит от того, у кого находятся на балансе лизинговое имущество.
Начиная с 1 января 2009 г. коэффициент ускоренной амортизации (не более 3) в отношении объектов основных средств, являющихся предметом лизинга, при любом методе начисления амортизации применяется только к лизинговому имуществу, относящемуся к четвертой – десятой амортизационным группам [36. с.16].
Согласно п. 2 ст. 259.3 Кодекса налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга). Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой – третьей амортизационным группам.
Федеральным законом от 29.10.98 г. № 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" разрешено применение ускоренной амортизации в отношении предмета лизинга. Однако этим законом не определено, при применении каких способов начисления амортизации можно использовать коэффициент ускоренной амортизации. ПБУ 6/01 и Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.03 г. № 91н, позволяют в отношении предмета лизинга применять коэффициент ускоренной амортизации только при способе уменьшаемого остатка. При линейном способе начисления амортизации применение данного коэффициента правилами бухгалтерского учета не предусмотрено.
Плательщики, применяющие нелинейный метод начисления амортизации и передавшие (получившие) основные средства по договорам лизинга, заключенным до введения указанного правила, выделяют его в отдельную подгруппу. Амортизация этого имущества начисляется по объектам амортизируемого имущества в соответствии с методом и нормами, которые существовали на момент передачи (получения), а также с применением специального коэффициента не выше 3.
В п. 7 ст. 259 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2009, было предусмотрено, что к основной норме амортизации можно применить повышающий коэффициент не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, которые являются предметом лизинга. Этот коэффициент был вправе использовать тот налогоплательщик, у которого данное основное средство учитывалось в соответствии с условиями договора. Но данное положение не распространялось на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, если амортизация по ним начислялась нелинейным методом.
Начиная с 2009 г. прядок применения коэффициента ускоренной амортизации в отношении объектов основных средств, являющихся предметом лизинга, меняется. А именно: в пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ нет указания на используемый метод начисления амортизации по этим объектам, относящимся к первой – третьей амортизационным группам. А это значит, что специальный коэффициент (не более 3) при любом способе амортизации применяется только к лизинговому имуществу, относящемуся к четвертой – десятой амортизационным группам. Относительно переданных по договору лизинга основных средств, амортизация по которым начала начисляться с 1 января 2009 г., не вызывает сомнений тот факт, что налогоплательщик не вправе применять специальный коэффициент (не выше 3) к объектам первой – третьей амортизационных групп при любом способе начисления амортизации. Однако финансовое ведомство не уточнило, может ли организация применять коэффициент не более 3 после 1 января 2009 г., если до этой даты она амортизировала предмет лизинга линейным методом с использованием повышающего коэффициента. На данный вопрос нет однозначного ответа.
С одной стороны, в пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ указано на то, что специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой – третьей амортизационным группам. Это правило действует с 1 января 2009 г., и, поскольку НК РФ не устанавливает никаких особенностей и переходных положений, оно применяется ко всем амортизируемым основным средствам, являющимся предметом договора финансовой аренды. Следовательно, лизинговое имущество, относящееся к первой –третьей амортизационным группам, амортизация по которому начислялась до 01.01.2009 с применением повышающего коэффициента, после этой даты амортизируется без использования такого коэффициента. С другой стороны, после 01.01.2009 такие основные средства могут амортизироваться с применением повышающего коэффициента. Обоснованием этой точки зрения служат прежние разъяснения Минфина об использовании специальных коэффициентов.
Налогом на добавленную стоимость (НДС) облагаются операции по поступлению, продаже, сдаче основных средств в аренду [35, с.27].
НДС по приобретенным основным средствам принимается к вычету при одновременном соблюдении условий:
- основные средства приобретены для осуществления деятельности, облагаемой НДС,
- основные средства введены в эксплуатацию,
- на приобретенные основные средства имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура.
ГЛАВА 3. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И АУДИТ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
3.1 Учет амортизации основных средств
Для учета начисленной амортизации используется пассивный, контрарный счет 02 - "Амортизация основных средств", который всегда имеет кредитовое сальдо, что отражает сумму накопленной амортизации по основным средствам. Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинают начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, начисление продолжается до полного погашения стоимости объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.