Закон о бухгалтерском учете призван определить единые правовые и методологические основы бухгалтерского учета в стране, его организацию, основные направления бухгалтерской деятельности, составление отчетности и состав хозяйствующих субъектов, обязанность вести бухгалтерский учет и составлять отчетность.
Положения по бухгалтерскому учету (национальные стандарты) - свод основных правил, устанавливающих принципы учета определенного объекта (совокупности объектов).
Методические указания и рекомендации по бухгалтерскому учету должны представлять собой свод правил и рекомендаций по порядку учета объектов. Должны наиболее полно определять правила, в том числе отдельные элементы техники ведения учета соответствующих объектов (эти инструкции составляются в дополнение к положениям о бухгалтерском учете).
При общей методологической основе бухгалтерского учета формирование приказа по учетной политике на каждом отдельном предприятии учитывает различные факторы, влияющие на организацию бухгалтерского учета на данном предприятии:
- формы собственности на средства производства и другое имущество предприятия;
- разнообразие видов предпринимательской деятельности;
- отраслевая специфика;
- структура предприятия и др.
При разработке приказа по учетной политике в целях бухгалтерского учета необходимо, прежде всего, ориентироваться на требования Закона по бухгалтерскому учету, Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, Положения по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ, отдельных Положений (стандартов) по бухгалтерскому учету (к концу 2004 г. принято и введено 20 ПБУ).
Многие положения, зафиксированные в учетной политике, должны быть разъяснены и отражены в годовой отчетности.
1.4. Допущения в системе регулирования бухгалтерского учета
в Российской Федерации
Положение ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" определило основные допущения, которые должны иметь в виду организации при формировании учетной политики.
1. Допущение имущественной обособленности, которое означает, что имущество и обязательства предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников предприятия и других организаций.
2. Допущение непрерывности деятельности предприятия, означающее, что предприятие будет продолжать свою деятельность в недалеком будущем и у него отсутствует необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства предприятия будут погашены в установленном порядке.
3. Допущение последовательного применения учетной политики, означающее, что выработанная предприятием учетная политика применяется от одного отчетного периода к другому.
4. Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности предприятия, которое означает, что факты хозяйственной деятельности предприятия относятся и отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, в котором они имели место, независимо от факта поступления или выплаты денежных средств.
Последнее допущение имеет важное значение для построения системы бухгалтерского учета во всех странах с рыночной экономикой. Оно означает, что отражение операций в бухгалтерском учете должно производиться по системе начислений.
При этой системе все доходы и расходы регистрируются немедленно, то есть доходы признаются в тех случаях, когда деньги еще не поступили, а в расходы включаются затраты, по которым денежные выплаты еще не произведены.
В Российской практике это допущение ассоциируется с режимом налогообложения по методу отгрузки, то есть перехода права собственности на произведенную предприятием продукцию в момент ее отгрузки покупателю.
До 1992 г. в России применялась только система кассового учета (признаются только те доходы, по которым были поступления денег, а расходы - те, по которым были произведены выплаты). Сейчас предприятиям разрешено работать по методу отгрузки. Эта система начисления позволяет увязывать во времени доходы и расходы.
При формировании нормативной базы бухгалтерского учета Российской Федерации регулирующие органы исходят из зафиксированных в законодательстве основных требований, применяемых в международной практике как принципы учета:
1) требование полноты. Оно предусматривает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности;
2) требование осмотрительности, осторожности, консерватизма. Оно означает большую готовность к бухгалтерскому учету потерь, чем возможных доходов, недопущение создания скрытых резервов. В западной практике одним из конкретных примеров проявления этого требования является асимметричный учет прибылей и убытков, то есть прибыль отражается в бухгалтерском учете только после совершения хозяйственной операции, а убыток - с момента возникновения предположения его возможности, что пока не допускается в нашей учетной практике. Для покрытия таких убытков создаются резервы по сомнительным долгам - в западной практике в момент образования такой задолженности.
В нашей практике - только по окончании отчетного года на основе инвентаризации, не погашенной в срок дебиторской задолженности. Такой порядок создания резервов по сомнительным долгам означает, что требование осмотрительности не используется в полной мере;
3) требование приоритетности содержания над формой. Это требование означает, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности отражаются исходя из их правовой формы, экономического содержания фактов и условий хозяйствования. Например, сам по себе факт выдачи руководителем предприятия крупных сумм ссуд не является незаконным, но если их выдача осуществляется при неустойчивом финансовом положении предприятия или при задолженности по выплате зарплаты сотрудникам, то такую операцию нельзя считать правомерной;
4) требование непрерывности. Это требование обусловливает необходимость тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по соответствующим синтетическим счетам на каждое первое число месяца, а также показателям бухгалтерской отчетности данных аналитического и синтетического учета;
5) требование рациональности. Оно означает рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины предприятия.
1.5. Хозяйственный учет, его виды в отечественной практике
В настоящее время в практике бухгалтерский учет подразделяется на следующие виды:
- управленческий учет;
- финансовый учет;
- налоговый учет.
Резкое расширение функций бухгалтерского учета в условиях перехода к рыночной экономике, введение коммерческой тайны, статус открытости отчетности обуславливают необходимость выделения из бухгалтерского учета в качестве самостоятельных видов учета финансового и управленческого учета.
Финансовый учет оперирует информацией, которая формируется в процессе финансовых отношений. Финансовый учет жестко регламентирован, так как влияет на расчет налогов и составление отчетных документов.
Он ориентирован на получение информации, необходимой для составления финансовой отчетности (в соответствии с законодательством и т.д.).
Управленческий учет охватывает те виды информации, которые необходимы для управления в пределах предприятия. Основная цель управленческого учета - информационное обеспечение и контроль в рамках предприятия, поэтому существуют модели управленческого учета, но нормы и правила разрабатывает само предприятие.
Управленческий учет направлен на получение внутренней информации, необходимой для управления и принятия решения руководителем на перспективу, исчисление себестоимости, финансовых результатов и т.д.
Взаимосвязь между финансовым и управленческим учетом осуществляется различными способами, главным образом, через использование системы планов счетов (единый план счетов с субсчетами или отдельные планы счетов и т.д.).
Налоговый учет организации ведется в соответствии с требованиями гл. 25 "Налог на прибыль" Налогового кодекса РФ. Этот учет характеризуется отсутствием двойной записи и четким регулированием порядка учета и вида дозволенных операций. Между тем НК РФ содержит возможности выбора предприятием тех или иных положений, поэтому возникла необходимость разработки отдельных разделов в приказе по учетной политике в целях налогового учета.
1.6. Требования к содержанию приказа по учетной политике
Приказ по учетной политике разрабатывается бухгалтером и утверждается руководителем предприятия не позднее 1 января нового финансового года.
Основные элементы приказа по учетной политике
| N | Элементы учетной политики |
| В целях бухгалтерского учета | |
| 1 | Рабочий план счетов бухгалтерского учета |
| 2 | Методы организации учетной работы |
| 3 | Порядок ведения бухгалтерского учета |
| 4 | Автоматизация бухгалтерского учета |
| 5 | Порядок применения первичных документов бухгалтерского учета. Документы по свободной форме |
| 6 | Перечень лиц, имеющих право подписи хозяйственных документов |
| 7 | График и организация документооборота |
| 8 | Регистры бухгалтерского учета, применяемые организацией |
| 9 | Порядок проведения инвентаризации |
| 10 | Методы и правила оценки приобретенных материальных ценностей |
| 11 | Оценка товаров |
| 12 | Оценка готовой продукции |
| 13 | Оценка финансовых вложений |
| 14 | Методы калькулирования затрат |
| 15 | Оценка незавершенного производства |
| 16 | Порядок распределения косвенных расходов |
| 17 | Порядок распределения затрат вспомогательного производства |
| 18 | Списание расходов обслуживающих производств и хозяйств |
| 19 | Оценка приобретения основных средств |
| 20 | Лимит единовременного списания стоимости основных средств |
| 21 | Методы начисления амортизации |
| 22 | Переоценка основных средств |
| 23 | Оценка стоимости приобретенных нематериальных активов |
| 24 | Методы начисления амортизации нематериальных активов |
| 25 | Создание резерва по сомнительным долгам |
| 26 | Создание резервов предстоящих расходов и платежей |
| 27 | Создание резервных фондов |
| 28 | Метод определения выручки от продажи |
| 29 | Порядок расчета налога на прибыль |
| 30 | Отражение событий, происшедших после отчетной даты |
| 31 | Порядок списания расходов будущих периодов |
| 32 | Порядок признания доходов будущих периодов |
| 33 | Использование чистой (нераспределенной) прибыли |
| 34 | Порядок учета убытков прошлых лет |
| 35 | Прочая информация |
| В целях управленческого учета | |
| 1 | Регистры управленческого учета |
| 2 | Формы управленческой отчетности |
| 3 | График документооборота |
| 4 | Сроки формирования управленческой отчетности |
| 5 | Лица, участвующие в формировании отчетности |
| 6 | Прочая информация |
| В целях налогового учета | |
| 1 | Виды налоговых регистров, применяемых предприятием |
| 2 | Метод определения выручки для расчета НДС |
| 3 | Метод расчета налога на прибыль |
| 4 | Распределение налогов по филиалам и обособленным подразделениям |
| 5 | Метод оценки стоимости списанных материалов |
| 6 | Метод оценки проданных товаров |
| 7 | Порядок определения срока полезного использования основных средств и нематериальных активов |
| 8 | Применение методов начисления амортизации |
| 9 | Применение повышающих (понижающих коэффициентов амортизации |
| 10 | Порядок создания резерва по гарантийному ремонту |
| 11 | Порядок учета расходов на ремонт |
| 12 | Порядок расчета отпускных |
| 13 | Порядок списания сомнительной задолженности |
| 14 | Сроки проведения инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженностей |
| 15 | Оценка стоимости незавершенного производства |
| 16 | Распределение доходов по заказам, имеющим длительный цикл |
| 17 | Порядок уплаты налога на прибыль |
| 18 | Прочие вопросы |
Принятая организацией учетная политика должна применяться из года в год. Изменение приказа допускается в случае изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов его ведения или существенного изменения условий ее деятельности.