По таким объектам основных средств целесообразно подготовить следующие данные, формирующие сумму их остаточной стоимости: первоначальная стоимость, суммы до оценки и уценки, суммы фактически начисленной амортизации, срок полезного использования, амортизационную группу в соответствии с Налоговым Кодексом РФ и начислять амортизацию отдельно для налогового учета.
Данные инвентаризации группируются в таблицу (налоговый регистр) и на их основе выводятся суммы фактической и расчетной остаточной стоимости основных средств в целом и отдельных объектов (Приложение Б).
Вопрос выбытия основных средств подлежащих списания по ветхости и износу, по причине морального устаревания и т.п. становится все более актуальным, т.к. с принятием 30 главы «Налог на имущество организаций» [10], с начала 2006 года образовательные учреждения, лишившись налоговых льгот, платят налог на имущество организаций в полном объеме.
Немаловажную роль при формировании учетной политики, как для бухгалтерского, так и для налогового учета играет вопрос об учете основных средств. В качестве основного средства организация принимает к бухгалтерскому учету активы, отвечающие одновременно следующим условиям:
1) используются в производстве продукции, при выполнении работы или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации;
2) используются в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
4) способны приносить организации экономические выгоды в будущем.
Организация должна правильно подойти к понятию единицы бухгалтерского учета при принятии к учету объектов основных средств. В положении по бухгалтерскому учету установлено, что инвентарным объектом основных средств, признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.
Таким образом, в зависимости от способа выполнения работы основное средство может быть оприходовано на учет либо как:
- обособленный предмет
- обособленный комплекс.
И в том и в другом случает, это инвентарный объект. Если организация нарушит в своем бухгалтерском учете этот принцип, то ее ждут негативные последствия и в части налогообложения. Еще одним направлением в учете основных средств является возможность списывать объекты основных средств стоимостью не более 20 000 руб. за единицу на затраты на производство (затраты на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Ярким примером являются объекты основного средства, каждый из которых самостоятельно не может выполнять определенную работу, а именно принтер, системный блок и монитор. Для выполнения определенной работы их необходимо соединить в отдельный комплекс. Мнение налоговых органов таково, что принтер, системный блок и монитор нужно учитывать как один инвентарный объект – компьютер, и аргументировали тем, что принтер и монитор сами по себе работать не могут. То есть поодиночке доходов организации не приносят, а значит, их стоимость списать на расходы нельзя (даже если она меньше 20000 рублей). Таким образом, необходимо определить общую сумму, исходя из которой, будет начисляться амортизация, и поэтому необходимо до начислить налог на прибыль и налог на имущество. В тоже время, системный блок не подключен навечно к какому-то определенному принтеру или монитору, а значит, все эти ценности не считаются единым целым. Кроме того, возможно что, все эти активы приобретены не одновременно. Положить конец спорам поможет пункт в учетной политике: «В налоговом учете имущество признается основным средством в соответствии со статьей 257 НК РФ, а бухгалтерском учете – с пунктами 4 и 5 ПБУ 6/01. Активы, используемые только в комплексе с другими, но не составляющие с ними единое целое, учитываются как отдельные основные средства. Отдельным основным средством является и то, которое может использоваться в комплексе с другими, но жестко не привязано к определенному объекту. Все основные средства предприятия приводятся в дополнительном документе, инвентарном перечне». Также целесообразно, установить для таких составляющих разный срок службы. Этот вариант предусмотрен в положение по учету основных средств: « В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект».
Оптимизация налога на транспорт
На основании данных таблицы 9 большая часть машин и оборудования имеет возраст от 10 до 20 лет, причем в результате многочисленных переоценок старое оборудование стоит столько же, а иной раз и на порядок дороже, чем новое. Еще одной из причин увеличения стоимости основных средств является так называемый «человеческий фактор», а именно материально ответственные лица по различным причинам не стремились избавляться от пришедших в негодность и морально устаревших основных средств.
Это, прежде всего, связано с длительностью процедура списания, так как ликвидация некоторых машин и оборудования требует обязательного разбора и извлечения драгоценных металлов.
Так, например, на балансе университета числится производственный склад, с остаточной стоимостью 29141 рублей, за который вуз платит налог на имущество. Фактически же склад не существует т.к. он полностью развалился и восстановлению не подлежит.
Такая же ситуация и в отношении транспортного налога, а именно, автомобиль ВАЗ 2105 легковой – 1979 года выпуска, автомобиль ГАЗ 536 грузовой - 1976 года выпуска, автомобиль ГАЗ 3110 легковой – 1999года выпуска, автомобиль ГАЗ 2705 грузовой – 1998 года выпуска, давно не эксплуатируются по причине полного износа или др. причинам, но данные транспортные средства стоят на учете в ГАИ, а следовательно, заплатить налог на транспорт университет обязан.
Данная ситуация типична для многих вузов, т.к. до недавнего времени по многим налогам бюджетные образовательные учреждения имели налоговые льготы.
Очень важным для целей налогового учета является установление конкретных документов, по которым определяются даты доходов и расходов, особенно при методе начислений. Основными документами, подтверждающими дату получение дохода (передачу права собственности) являются договор и акт выполненных работ, вне зависимости от фактического поступления денежных средств. Платные услуги, оказываемые вузом, имеют ряд особенностей, таких как:
1) длительный цикл обучения (более одного налогового периода);
2) по некоторым видам деятельность, в силу различных причин оформление акта выполненных работ невозможно.
Это, прежде всего, касается: платной образовательной деятельности, системы «Мастер-Класс», института иностранных языков, подготовительных курсов, единый государственный экзамен.
Целесообразно такие документы письменно закрепить в приказе об учетной политике, а именно документам подтверждающими дату получения дохода по подготовительным курсам признать приказ об открытии курсов и формировании группы, а датой окончания курсов – приказ об окончании курсов, по платной образовательной деятельности – таким документом может быть оборотная ведомость по студентам, которым оказываются платные услуги, по деятельности системы «Мастер-Класс» - таким документом будет являться список дополнительных индивидуальных занятий со студентами. Таким образом, в учетной политике необходимо сделать запись: «основными документами, подтверждающими возникновение доходов утвердить:
приказ об открытии и окончании курсов - по таким видам деятельности как подготовительные курсы, единый государственный экзамен, курсы вождения, тестирование;
оборотная ведомость – по платному обучению с полным возмещением затрат (очной и заочной форме обучения), платному обучение с частичным возмещением затрат, по обучению на второе высшее образование (очной и заочной форме обучения), а так же деятельности института иностранных языков;
список дополнительных индивидуальных занятий со студентами - по дополнительным образовательным услугам системы «Мастер-класс».
По таким видам деятельности как платные услуги библиотеки, продажа методической литературы, продажа пластиковых карт и оформление дубликатов датой возникновения дохода признать дату поступления денежных средств в кассу или на расчетный счет вуза, а документами, подтверждающими возникновение дохода – приходный кассовый ордер и платежное поручение соответственно. По остальным видам деятельности, документом, подтверждающим возникновение дохода заявить договор, накладную или акт выполненных работ.