Но часто происходит следующее. По итогам работы за год на общем собрании собственники организации решают за счет части прибыли образовать фонд потребления, чтобы в дальнейшем руководитель организации мог распоряжаться средствами этого фонда, осуществляя за счет него расходы на культуру, физкультуру, благотворительность, оздоровительные мероприятия. Порядок распределения чистой прибыли собственниками организации, в том числе на фонды потребления, предусмотрен законодательством РФ [15, с.21].
В этом случае бухгалтер формирует кредитовое сальдо счета "Фонд потребления". Дебетуется при этом счет 84 субсчет "Нераспределенная прибыль отчетного года". В дальнейшем расходы на культуру, физкультуру, благотворительность, произведенные за счет этого фонда, отражаются в бухучете по дебету счета "Фонд потребления" и кредиту счетов расчетов.
Возникает вопрос: на каком счете учитывать "Фонд потребления"?
Некоторые специалисты рекомендуют средства фонда потребления учитывать на отдельном субсчете счета 84 [18, с.85]. По нашему мнению, лучше учитывать на счете 76. Но в любом случае в бухгалтерском балансе суммы должны быть исключены из разд. III "Капитал и резервы" и отражены в разд. V бухгалтерского баланса. Эта часть нераспределенной прибыли отчетного года исключается из накопленного капитала, так как будет полностью истрачена, и взамен организация не получит никаких новых активов или уменьшения обязательств.
В графе 6 формы N 3 появится новая строка "Отчисления в фонд потребления". Так как эта сумма уменьшает нераспределенную прибыль отчетного года, она отражается в круглых скобках.
2. ПОРЯДОК ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ КАПИТАЛА (ФОРМЫ N 3)
2.1. Изменения капитала (раздел I Отчета об изменениях капитала)
Порядок заполнения формы № 3 рассмотрим на примере организации.
В форме Отчета об изменениях капитала, рекомендованной Минфином России, разд. I выглядит следующим образом (Приложение 1).
В указанном разделе представляется информация об изменениях величины собственного капитала организации [10].
Собственный капитал представляет собой остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности [6, п. 7.4].
К собственному капиталу организации относится:
- уставный (складочный) капитал (фонд);
- добавочный капитал;
- резервный капитал;
- нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Строки, не закодированные Минфином России и органами государственной статистики, кодируются организациями самостоятельно.
Фактически разд. I Отчета об изменениях капитала разделен на две части, в первой из которых приводятся данные, относящиеся к предыдущему отчетному году и году, предшествующему предыдущему, а во второй - данные, относящиеся к отчетному году.
В строку "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" (по соответствующим графам) переносятся данные, отраженные по строке "Остаток на 31 декабря предыдущего года" формы N 3 за предыдущий отчетный год.
В строку "Остаток на 1 января предыдущего года" переносятся данные из строки 100 "Остаток на 1 января отчетного года" формы N 3 за предыдущий отчетный год.
В строку "Остаток на 31 декабря предыдущего года" переносятся данные из строки 140 "Остаток на 31 декабря отчетного года" формы N 3 за предыдущий отчетный год.
Аналогично заполняются все остальные строки, в которых приводятся данные, относящиеся к предыдущему году: в них переносятся данные из формы N 3 за предыдущий отчетный год (из строк с идентичными названиями, в которых приведены данные отчетного года).
ПРИМЕР 2.1. Показатели по строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" формы N 3 за предыдущий (2007) отчетный год. тыс. руб.
| Показатель | Сумма |
| 1. Графа 3 "Уставный капитал" | 1 000 |
| 2. Графа 4 "Добавочный капитал" | 400 |
| 3. Графа 5 "Резервный капитал" | 5 000 |
| 4. Графа 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" | 28 950 |
| 5. Графа 7 "Итого" | 35 350 |
Значения строки "Остаток на 31 декабря предыдущего года" формы N 3 за отчетный год:
Графа 3 "Уставный капитал" - 1000 тыс. руб.;
Графа 4 "Добавочный капитал" - 400 тыс. руб.;
Графа 5 "Резервный капитал" - 5000 тыс. руб.;
Графа 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - 28 950 тыс. руб.;
Графа 7 "Итого" - 35 350 тыс. руб.
Фрагмент Отчета об изменениях капитала в примере 2.1 будет выглядеть следующим образом.
| Показатель | Уставный капитал | Добавочный капитал | Резервный капитал | Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | Итого | |
| наименование | код | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Остаток на 31 декабря предыдущего года | 070 | 1 000 | 400 | 5 000 | 28 950 | 35 350 |
Строка "Изменения в учетной политике". По данной строке Отчета об изменениях капитала приводится информация об оценке в денежном выражении последствий изменений в учетной политике, оказавших влияние на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации за отчетный год [9, п. 22].
В форме N 3 следует показать последствия изменений учетной политики, повлекшие корректировку величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации. Это могут быть:
1) Последствия, вызванные изменением законодательства РФ или нормативным актом по бухгалтерскому учету, если законодательным или нормативным актом, вводящим эти изменения, не предусмотрено иное [9, п.п.20,21].
Приведем изменения законодательства и их последствия, имевшие место в отчетном (2008) году.
Таблица 2.1
Изменения законодательства и их последствия в 2008 году
| Изменения законодательства | Последствия изменений | На основании каких нормативных актов |
| С 01.01.2008 введена переоценка выраженной в иностранной валюте стоимости долгосрочных ценных бумаг по курсу ЦБ РФ после принятия их к учету | Пересчет по состоянию на 01.01.2008 стоимости долгосрочных ценных бумаг, стоимость которых выражена в иностранной валюте, с отнесением увеличения (уменьшения) их стоимости на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) | п. 3 Приказа Минфина России от 25.12.2007 N 147н, п. 2 Приложения к Приказу N 147н |
| С 01.01.2008 отменена переоценка по курсу ЦБ РФ после принятия к учету выраженной в иностранной валюте стоимости выданных и полученных авансов, предоплат и задатков | Пересчет по состоянию на 01.01.2008 выраженной в иностранной валюте стоимости выданных и полученных авансов, предоплат и задатков по курсу ЦБ РФ на дату их принятия к учету, с корректировкой показателя нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) | п. п. 2, 3 Приложения к Приказу N 147н, п. 19, абз. 2, 3 п. 21 ПБУ 1/98 |
| Исключение из состава НМА организационных расходов | Списание по состоянию на 01.01.2008 организационных расходов (за минусом начисленной амортизации), учтенных в составе нематериальных активов, на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) | п. 3 Приказа Минфина России N 153н |
| Отмена способа оценки МПЗ при их списании методом ЛИФО | Пересчет стоимости остатков МПЗ по состоянию на 01.01.2008 любым разрешенным в 2008 г. методом с корректировкой показателя нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) | пп. "б" п. 2 Приложения к Приказу Минфина России от 26.03.2007 N 26н; п. 19, абз. 2, 3 п. 21 ПБУ 1/98; Письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18; п. 27 ПБУ 5/01 |
2) Последствия, вызванные разработкой организацией новых способов бухгалтерского учета или существенным изменением условий деятельности организации, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение или финансовые результаты деятельности организации [9, абз.3,4 п.16,п.21].
Например, в связи с внесением изменений в налоговое законодательство в части увеличения до 20 000 руб. лимита стоимости основных средств (см. п. 1 ст. 256, пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ) организация может таким же образом увеличить этот лимит в бухгалтерском учете, внеся изменения в свою учетную политику в целях бухгалтерского учета и списав остаточную стоимость предметов труда первоначальной стоимостью менее 20 000 руб. за единицу, отраженную в бухгалтерском учете на 31.12.2007 [9, п.19, абз.2,3 п.21].
Последствия изменений в учетной политике показываются в форме N 3, только если их оценка в денежном выражении может быть произведена с достаточной степенью надежности [9, абз.1,4 п.21]. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики, вызвавших уменьшение нераспределенной прибыли (увеличение непокрытого убытка), отражается в форме N 3 в круглых скобках.
Строка "Результат от переоценки объектов основных средств"
По данной строке Отчета об изменениях капитала приводится информация о суммах переоценки объектов основных средств, произведенной по состоянию на 1 января отчетного года [10, п.30].
Переоценка основных средств производится в порядке, установленном п. 15 ПБУ 6/01, п. п. 43 - 48 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, и может повлиять только на величину добавочного капитала и на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года [11, абз.4 п.15].