- на субсчете 3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика).
- субсчет 4 «Акцизы» предназначен для учета сумм акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).
- на субсчете 5 «Экспортные пошлины» ведется учет сумм экспортных пошлин.
- субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.
Синтетический счет 90 «Продажи» не имеет сальдо на конец месяца, поэтому результат хозяйственной деятельности ежемесячно списывается с этого счета на счет 99 «Прибыли и убытки». В то же время в соответствии с инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета организации обязаны записывать операции по дебету и кредиту этого счета накопительно. То есть бухгалтерский учет должен обеспечить подсчет оборотов и остатков по отдельным субсчетам к счету 90 «Продажи» нарастающим итогом. Общий остаток по счету 90 на конец отчетного периода должен быть свернут и равняться нулю. Это требование не сложно выполнить при автоматизированном учете, так как большинство бухгалтерских программ обеспечивает возможность расчета оборотов и остатков по всем счетам накопительно, задавая параметры разных отчетных периодов: за квартал, за полугодие с начала года, за год и т. п.
При ручной обработке учетной информации такое требование можно выполнить, используя журнально-ордерную форму учета и ее регистры. В частности, журнал-ордер №11 и ведомости, открываемые к нему, позволяют накапливать информацию о продажах за соответствующие отчетные периоды.
Однако открытие субсчетов к счету 90 «Продажи» не является обязательным для организации. Поэтому, проанализировав виды деятельности, виды выпускаемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, необходимость в аналитической информации и в раздельном учете для расчета налога на прибыль или НДС, организация должна принять решение о применении указанных субсчетов. Отказ от использования субсчетов не означает, что отпадает необходимость в подсчете оборотов нарастающим итогом.
Структура счета 90 «Продажи» облегчает составление «Отчета о прибылях и убытках» (формы № 2 баланса), так как отражает основные позиции этого отчета.
В качестве расходов по обычным видам деятельности принимается не вся величина текущих расходов, а только та, которая непосредственно связана с формированием финансовых результатов данного отчетного периода. Если произведенные в текущем периоде расходы будут участвовать в формировании прибылей и убытков в последующие периоды, то подобные текущие расходы подлежат капитализации, например расходы, связанные с приобретением основных средств, нематериальных активов и т.п.
Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.
Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, те из них, которые принимаются к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).
В бухгалтерском учете указанные операции отражаются вне зависимости от режима оплаты по счетам расчетов или счетам затрат на производство продукции (работ, услуг). При этом расходы организации по приобретению товарно-материальных ценностей учитываются по дебету счетов расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п.) и кредиту счетов учета денежных средств (50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банке» и др.) в суммах, предусмотренных соответствующими договорами.
Расходы по обычным видам деятельности, непосредственно связанные с процессом производства и продажей, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.) и кредиту счетов расчетов и соответствующих видов ресурсов (сч. 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.) в сумме фактически произведенных затрат.
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» организуют по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет можно вести по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.
В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные п. 12 ПБУ 9/99. На момент признания выручки в бухгалтерском учете следует сделать бухгалтерскую проводку:
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Выручка».
- на сумму выручки.
Одновременно списывается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. (две проводки):
Дт 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кт 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.
- на величину себестоимости.
Дт 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость» или субсчет «Акцизы»;
Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам»
- на сумму налогов, причитающихся по налоговым декларациям (расчетам) к взносу в бюджеты.
Организации розничной торговли, которые ведут учет товаров по продажным ценам, отражают полученную выручку по продажной стоимости проданных товаров:
Дт 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
Кт 90 «Продажи», субсчет «Выручка»
- на величину выручки.
И одновременно:
Дт 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;
Кт 41 «Товары»
- на величину стоимость проданных товаров по учетной стоимости;
Дт 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»
Кт 42 «Торговая наценка»
- сторно суммы скидок, (накидок), относящихся к проданным товарам.
Хотя синтетический счет на конец месяца не имеет сальдо, особенностью бухгалтерских записей на счете 90 «Продажи» является то, что обороты по его субсчетам ежемесячно не закрываются. Ежемесячно бухгалтер должен сопоставить совокупные дебетовые обороты по субсчетам 2 «Себестоимость продаж», 3 «Налог на добавленную стоимость», 4 «Акцизы» и другим с кредитовым оборотом по счету 90 «Продажи», субсчет «Выручка». Сумма рассчитанной таким образом прибыли или убытка от продаж за отчетный месяц ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».
По окончании месяца делаются записи в зависимости от выявления прибыли или убытка:
Дт 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж»
Кт 99 «Прибыли и убытки»
- на сумму прибыли за отчетный период;
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж»
- на сумму убытка за отчетный период.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» «кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». При этом делаются следующие проводки:
Дт 90 «Продажи» субсчет «Прибыль / убыток) от продаж»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Акцизы», субсчет «Себестоимость продаж»;
- на сумму исчисленной себестоимости и начисленных налогов.
Дт 90 «Продажи», субсчет «Выручка»
Кт 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж»
- на сумму выручки.
Таким образом, остатки по субсчетам, открытым к счету 90 «Продажи», будут закрыты на конец года.
На приведенной ниже схеме рассмотрена корреспонденция счетов к счету 90 «Продажи» в том случае, когда организация не использует субсчета.
К счету 90 «Продажи» организации могут открывать следующие субсчета:
90-1 «Продажи (доходы от продаж)»
90-1-1 «Продажи (доходы от продаж со склада)»
90-1-2 «Продажи (реализация через магазин)»
90-3 «НДС»
90-3-1 «НДС (расходы от продаж со склада)»
90-3-2 «НДС (расходы от реализации через магазин)»
90-6 «Налог с продаж»
90-6-1 «Налог с продаж (расходы от продаж со склада)»
90-6-2 «Налог с продаж (расходы от реализации через магазин)»
90-7 «Себестоимость продаж»
90-7-1 «Себестоимость продаж со склада»
90-7-2 «Себестоимость продаж через магазин»
90-9 «Прибыль/убыток от продаж»
90-9-1 «Прибыль/убыток от продаж со склада»
90-9-2 «Прибыль/убыток от продаж через магазин»
2.2 УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ
Прочие доходы и расходы отличны от доходов и расходов по обычным видам деятельности. Их учет ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Этот счет используется для обобщения информации о прочих доходах и расходах организации (операционных и внереализационных), произведенных в течение отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов. Планом счетов рекомендовано открывать к счету 91 «Прочие доходы и расходы» три субсчета:
1 «Прочие доходы»;
2 «Прочие расходы»;
9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Поступление доходов отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» в зависимости от их характера в корреспонденции с разными счетами, например: 10 «Материалы», 73 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», счетами учета денежных средств и др.
Прочие расходы отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами 01 «Основные средства», 58 «Финансовые вложения» и др.
Операции по субсчетам 1 и 2 необходимо накапливать в течение отчетного года, как и при определении результата по обычным видам деятельности. По окончании месяца сопоставляются дебетовый оборот по субсчету 2 «Прочие расходы» и кредитовый оборот по субсчету 1 «Прочие доходы». Разница между оборотами дает сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно записывается по дебету субсчета 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, в течение года сальдо на субсчетах, открытых к счету 91 «Прочие доходы и расходы» следует считать нарастающим итогом, а сальдо по синтетическому счету 91 «Прочие доходы и расходы» будет свернуто, то есть должно быть равно нулю. По окончании отчетного года два первых субсчета будут закрыты внутренними записями на субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».