Учет деятельности столовой за счет бюджетного финансирования
Рассмотрим, например, бюджетный учет организации питания в лечебном бюджетном учреждении.
Отличие общедоступного общественного питания от питания пациентов в больнице связано с калькулированием этих затрат по рационам. Столовая больницы не является обособленным подразделением общественного питания, так как расходы на питание больных заложены в стоимость их лечения.
Питание пациентов в больнице следует рассматривать как часть общего процесса их лечения. Следовательно, стоимость питания больных должна быть отнесена на тот же источник финансирования, за счет которого покрываются затраты на лечение. Это могут быть бюджетные средства, средства обязательного либо добровольного медицинского страхования, а также собственные средства больного. При этом необходимо отметить особенности учета средств, получаемых бюджетными учреждениями в рамках программ обязательного медицинского страхования, установленные Методическими указаниями по внедрению Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.08.2004 N 70н (далее - Методические указания)
В соответствии с п. 6 Методических указаний операции со средствами, получаемыми учреждениями из бюджетов Федерального фонда обязательного медицинского страхования (ФФОМС) или территориальных фондов обязательного медицинского страхования (ТФОМС), должны учитываться обособленно как бюджетные средства с формированием и представлением в указанные внебюджетные фонды отдельного баланса и других форм бюджетной отчетности. Обоснованность такого решения очевидна. Хотя ФФОМС и ТФОМС - это, с одной стороны, внебюджетные фонды, однако их годовой бюджет также утверждается федеральным законом. Для этого Банк России открывает учреждениям отдельные балансовые счета: 40403 "Федеральный фонд обязательного медицинского страхования Российской Федерации" и 40404 "Территориальные фонды обязательного медицинского страхования" с отличительным признаком 1 в 14-м разряде и символом 01 в 15-м и 16-м разрядах номеров счетов (Положение Банка России от 05.12.2002 N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ").
Средства обязательного медицинского страхования, полученные медицинскими организациями от страховых компаний, отражаются в бюджетном учете как целевые и учитываются в порядке, установленном для средств, получаемых от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Однако следует обратить внимание, что, являясь средствами целевого финансирования, они не подлежат налогообложению.
Мы не будем рассматривать порядок выписки ответственными лицами питания больным лечебного учреждения. Положения об организации их деятельности установлены специальными приказами Минздрава России. Остановимся на бухгалтерских записях хозяйственных операций столовой лечебного учреждения, проводимых за счет бюджетных средств.
Особенности учета в столовых связаны с тем, что в них фактически отпускаются приготовленные блюда и частично - приобретенные товары, т.е. столовыми часть продукции отпускается (или реализуется) без обработки (например, хлебобулочные изделия или напитки), а часть - в переработанном виде (готовые блюда, кондитерские изделия и т.п.).
В больницах составляют единое меню на следующий день, а затем исходя из числа больных и собственных сотрудников рассчитывается количество продуктов, которое необходимо получить на складе.
В организациях общественного питания цена на продукцию в качестве прямых затрат включает только стоимость сырья, остальные ее элементы (издержки и прибыль) отражаются в ее составе косвенно, через торговую надбавку. В рассматриваемом случае все фактические расходы, связанные с организацией питания больных, должны быть учтены по натуральным нормам и фактически сложившимся ценам.
При передаче из кладовой в столовую сырья для изготовления блюд либо приобретенных готовых к употреблению продуктов питания составляется бухгалтерская проводка:
Д 140101272 "Расходование материальных запасов" - К 110502440 "Уменьшение стоимости продуктов питания".
Материальные запасы списываются (отпускаются) по средней фактической стоимости.
Продукты из кладовой выдаются в пределах суточной потребности, рассчитанной в плане-меню и с учетом остатков на кухне с предыдущего дня.
Кроме продуктов питания на расходы списываются суммы калькуляционных статей затрат на осуществление деятельности столовой:
Д 140101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" - К 110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет амортизации" - отражена амортизация объектов основных средств (помещений, оборудования, холодильника, плит и др.) (по аналитическим счетам);
Д 140101220 "Расходы на приобретение услуг" - К 130200730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате услуг" - отражены расходы на приобретение услуг (коммунальных, связи, транспортных и др., оплату труда по договорам гражданско-правового характера с начислениями) (по аналитическим счетам);
Д 140101211 "Расходы по оплате труда" - К 130201730 "Увеличение кредиторской задолженности по оплате труда" - отражены расходы на оплату труда работникам по трудовым договорам;
Д 140101213 "Расходы на начисления на оплату труда" - К 130302730 "Увеличение кредиторской задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации", 130306730 "Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" - отражены начисления на оплату труда.
В организациях общественного питания цена на продукцию в качестве прямых затрат включает только стоимость сырья, остальные элементы цены отражаются в ее составе косвенно, через торговую надбавку.
Бухгалтерский учет реализации продукции столовых, состоящих на балансе бюджетных учреждений
Практически каждое учебное заведение заботится об организации питания своих учащихся и студентов. Чаще всего для этих целей в учебном заведении существует столовая. В соответствии с п. 5 ст. 51 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" организация питания в образовательных учреждениях возлагается на них. Питание в этих столовых платное. За счет бюджетных средств должен питаться только ограниченный контингент: например, дети из многодетных семей, школьники из малообеспеченных семей. В некоторых случаях имеет место государственная дотация на удешевление питания.
Бухгалтерский учет хозяйственных операций таких столовых ведется по правилам, которые установлены Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 26.08.2004 N 70н, для предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Для учета затрат в рамках предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, при изготовлении продукции, признаваемой нефинансовым активом, в соответствии с п. 81 Инструкции по бюджетному учету предназначен счет 210604000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)". Стоимость изготовления формируется по дебету указанного счета в корреспонденции с соответствующими счетами учета выбытия активов и счетами учета расчетов.
Для учета готовой продукции, изготовленной в рамках предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, предназначен счет 210506000 "Готовая продукция". Принятие к учету готовой продукции по фактической себестоимости отражается в бюджетном учете записью:
Д 210506340 "Увеличение стоимости готовой продукции" - К 210604440 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".
Списывается готовая продукция при ее отпуске по фактической себестоимости в дебет счета 240101172 "Доходы от реализации активов" с кредита счета 210506440 "Уменьшение стоимости готовой продукции".
Учитывая особый статус столовых бюджетных учреждений среди других организаций общественного питания, изготовление и реализацию их продукции следует отражать в учете с применением общей схемы учетных записей по отражению изготовления и реализации бюджетными учреждениями любой готовой продукции. Доход от реализации продукции общественного питания, включая наценку, отражается по кредиту счета 240101172 "Доходы от реализации активов".
Пример. Бюджетный вуз имеет на балансе столовую для обеспечения питанием обучающихся и других участников учебного процесса.
В октябре 2005 г. в кассу учреждения получен доход от реализации продукции столовой в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Наличие НДС свидетельствует о том, что данное учреждение по деятельности столовой не является плательщиком ЕНВД. Предположим, законом субъекта РФ установлено, что при исчислении единого налога не признается услугами общественного питания деятельность столовых, находящихся на балансе домов отдыха, санаториев, пансионатов, образовательных учреждений, учреждений здравоохранения, закрытых для общего пользования.
Для изготовления продукции столовой в декабре 2005 г. были приобретены продукты питания на сумму 96 000 руб., включая "входной" НДС - 14 400 руб. Расходы на изготовление продукции общественного питания за тот же период составили 90 000 руб.
В октябре в учете операции были отражены следующими записями:
Д 210502340 "Увеличение стоимости продуктов питания" - К 230220730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов" - 81 600 руб. - оплачены, получены от поставщика и оприходованы продукты питания;
Д 221001560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" - К 230220730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов" -14 400 руб. - выделен "входной" НДС;