По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи" или 45 "Товары отгруженные" (в случаях, когда продукция отгружена, а право собственности на нее не перешло покупателю). При частичном списании подлежат распределению:
в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, - расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям);
в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, - расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца);
Сумма издержек обращения в части транспортных расходов, приходящаяся на остаток непроданных товаров, отражается в Бухгалтерском балансе по статье "Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)" группы статей "Запасы".
В форме N 2 коммерческие расходы и издержки обращения в статью "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" не включаются, а отражаются по статье "Коммерческие расходы" (стр. 030). По этой строке надо записать сумму, которая списана с кредита счета 44 "Расходы на продажу", субсчет 1 "Издержки обращения", в дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж".
Если организация торговли не относится к субъектам малого предпринимательства, то она вынуждена в составе годовой бухгалтерской отчетности представлять форму N 5, где в разделе "Расходы по обычным видам деятельности" приводятся расходы организации, сгруппированные по элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты.
Расходы на продажу в сумме с производственной себестоимостью образуют полную фактическую себестоимость продукции. При исчислении полной себестоимости и составлении отчетных калькуляций расходы на продажу относятся на себестоимость отдельных видов продукции. При этом расходы на упаковку и транспортировку включаются в себестоимость прямым путем на основе первичных документов. При невозможности прямого отнесения они распределяются косвенным путем. В качестве базы распределения используется вес, объем, производственная себестоимость, продажная стоимость или другой показатель, установленный в отраслевой инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции или в учетной политике организации. Все остальные расходы на продажу, как правило, распределяются между соответствующими видами продукции косвенным путем пропорционально тем же базам, что и расходы на упаковку и транспортировку.
Коммерческие расходы являются достаточно многообразными по своей структуре, поэтому порядок их признания должен быть отражен в положении об учетной политике организации. Аналитический учет по счету 44 "Расходы на продажу" ведется по видам и статьям расходов.
Налоговый учет издержек обращения. С 13.07.2005 налогоплательщику предоставлен выбор - учитывать любые издержки обращения, связанные с приобретением товаров, в покупной стоимости товара либо формировать их в составе расходов. Это значит, что все вышеупомянутые расходы можно включить в покупную стоимость товаров не только в бухгалтерском, но и в НУ, если организация закрепит выбранный метод в учетной политике для целей налогообложения и будет применять его не менее двух налоговых периодов.
В целях налогообложения прибыли некоторые коммерческие расходы включаются в состав расходов не в полном объеме, а в пределах установленных нормативов.
Ограничения по размеру командировочных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль и приведенных в НК РФ, предусмотрены только для суточных. Суточные или полевое довольствие относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в пределах норм, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93
Учет расходов на рекламу. Расходы на рекламу целесообразно выделять в составе расходов на продажу в отдельную одноименную статью с подразделением на подстатьи по направлениям расходования средств. Расходы на рекламу относятся в дебет счета 44 "Расходы на продажу". По кредиту с ним могут корреспондировать различные счета в зависимости от производимых работ и от того, кем выполнялись те или иные работы - самим предприятием или сторонней организацией.
При выполнении работ по рекламе и ее распространению сторонней организацией на стоимость разработки и изготовления эскизов этикеток, фирменных пакетов, распространения информации через печатные издания, радио, телевидение и т.д. кредитуется счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Стоимость изготовленных собственными подразделениями или купленных упаковочных пакетов, сувениров, муляжей, стендов, других рекламных продуктов приходуется по дебету счета 10 "Материалы" с кредита счета 23 "Вспомогательные производства" или 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а по мере их отпуска на рекламные цели списывается на основании первичных документов в дебет счета 44 "Расходы на продажу".
Если рекламные мероприятия выполняются работниками организации, то кредитоваться могут счета: 10 "Материалы" - на стоимость израсходованных материалов, например, при оформлении световой рекламы, витрин, выставок - продаж, стендов, рекламных щитов и др.; 70 "Расчеты с персоналом на оплату труда" - на сумму начисленной оплаты труда работников по созданию и оформлению рекламы; 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - на отчисления по единому социальному налогу и т.д.
В бухгалтерском учете все фактически произведенные расходы на рекламу в полном объеме включаются в себестоимость проданной продукции.
В соответствии с НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.
При этом расходы на рекламу делятся на нормируемые и ненормируемые.
Ненормируемые расходы на рекламу. В п. 4 ст. 264 НК РФ перечислены расходы на рекламу, которые в целях налогообложения прибыли учитываются в расходах в полном объеме (в сумме фактически понесенных затрат). К ним относятся:
расходы на рекламные мероприятия через СМИ (в т.ч. объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Нормируемые расходы на рекламу. К нормируемым расходам на рекламу относятся расходы организации на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы. Эти расходы для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.
Для целей нормирования расходов на рекламу применяется показатель выручки, включающий выручку от реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав. В величину выручки не включаются НДС, предъявленный покупателям товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также акцизы.
Представительские расходы. Представительские расходы формируют расходы по обычным видам деятельности. Эти расходы отражаются в бухгалтерском учете в сумме, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности (ПБУ 10/99).
В бухгалтерском учете представительские расходы не нормируются и включаются в расходы по обычным видам деятельности в сумме фактически произведенных затрат.
В соответствии с НК РФ представительские расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
Согласно НК РФ к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.
Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
Как отражать разницы согласно требованиям ПБУ 18/02. Так как при расчете налога на прибыль нормируемые расходы учитываются не в полной сумме, то в бухгалтерском учете затраты оказываются выше, чем в учете налоговом. Возникающие постоянные или временные разницы необходимо отразить по правилам ПБУ 18/02.
Согласно ПБУ 18/02, под постоянными разницами понимают те суммы затрат, которые не уменьшают налогооблагаемый доход ни в текущем, ни в последующих периодах. Поэтому, определив сумму, которая в отчетном периоде не уменьшает налогооблагаемый доход, ее надо умножить на 24 процента (ставку налога на прибыль), а полученное в результате постоянное налоговое обязательство отразить так: