При створенні інтегрованої системи обліку однією з найголовніших проблем, яку потрібно вирішувати підприємству, є організація обліку витрат і калькулювання продукції (товарів, робіт, послуг). У фінансовому обліку пріоритетним є облік витрат за економічними елементами. А в управлінському обліку передбачають можливість розподілу витрат ще й заіншими критеріями, зокрема за цільовим призначенням, за місцями виникнення, за видами продукції тощо.
Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, зобов'язань, капіталу і господарських операцій підприємств і організацій України передбачено впровадження інтегрованої системи бухгалтерського обліку, яка передбачає "вмощування" рахунків управлінського обліку в систему рахунків фінансового обліку підприємства
В основу відокремлення рахунків для обліку витрат підприємства в інтегрованій системі обліку покладено функціональну ознаку. Для цього застосовуються рахунки, які ідентичні рахункам українського плану рахунків 23 "Виробництво", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 39 "Витрати майбутніх періодів".
Прямі виробничі витрати відображаються безпосередньо на рахунку 23" Виробництво", а непрямі накопичуються на рахунку 91 "Загальновиробничі витрати", а наприкінці звітного періоду списуються на рахунок 23 "Виробництво" та 90 "Собівартість реалізації" і розподіляються між об'єктами калькулювання.
Витрати підрозділів, що обліковуються на рахунках 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут, 39 "Витрати майбутніх періодів", які здійснюють невиробничі функції (управління, збут, дослідження тощо), не включаються до виробничої собівартості продукції. Ці витрати списуються на рахунок фінансових результатів в тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Малі підприємства, що обирають загальну систему обліку, використовують рахунок 23 "Виробництво" для визначення собівартості виготовленої продукції та рахунки класу 8 "Витрати за елементами". В такій системі облік виробничих витрат можна вести одночасно за статтями калькуляції, в розрізі різних об'єктів витрат (аналітичний облік по рахунку 23) і за елементами витрат в загальній сумі для формування фінансових результатів та складання фінансової звітності. Таким чином, дані аналітичного обліку по рахунку 23 становитимуть комерційну таємницю підприємства, а дані рахунків класу 8 будуть відкритими для користувачів.
Не менш важливим при організації управлінського обліку є порядок побудови та застосування аналітичного обліку на підприємстві, який полягає, перш за все, в організації необхідних розрізів аналітичних рахунків для синтетичних рахунків. Саме аналітичні рахунки забезпечують потрібну для управління та контролю ступінь деталізації і агрегування даних.
Для оперативного управління і керівництва роботою підприємства, контролю та планування обсягу матеріально-технічного постачання, для контролю за збереженням всіх видів власності необхідний детальний облік витрат на виробництво; для здійснення розрахунків з працівниками (персоналом), з постачальниками, з бюджетом також необхідні конкретні дані, що детально характеризують всі сторони діяльності підприємства. Таким чином, для управління, керівництва, контролю і планування господарських процесів, організації розрахунків з робітниками, замовниками, бюджетом, власниками у адміністрації підприємства виникає потреба в інформації з різним ступенем узагальнення: як зведеній, так і більш детальній.
Узагальнені характеристики об'єктів бухгалтерського обліку (активів, зобов'язань, капіталу) відображаються на синтетичних рахунках, а деталізована інформація - на аналітичних рахунках. Аналітичні рахунки є способом узагальнення і групування даних, об'єднаних синтетичними рахунками або субрахунками не тільки в грошовому, айв натуральних і трудових вимірниках.
Законодавством визначено, що вести аналітичний облік, тобто застосовувати чи не застосовувати в обліку рахунки третього і нижчих рівнів, підприємство вирішує самостійно. Причому підприємство може вводити нові субрахунки (не передбачені Планом рахунків), виходячи з потреб управління, контролю, аналізу і звітності з обов'язковим збереженням кодів субрахунків, передбачених Планом рахунків. Таким чином, підприємство вирішує самостійно, чи необхідний йому облік доходів від реалізації, собівартості готової продукції (товарів, робіт, послуг), а також фінансових результатів за субрахунками.
В обліковій політиці підприємства необхідно передбачити нові форми обліку, які б забезпечували ефективну систему аналітичного обліку матеріалів, готової продукції, товарів та інших видів майна і розрахунків.
Аналітичні рахунки формуються на підставі інформації, яка узагальнюється та об'єднується на відповідному рівні. їх склад і, певною мірою, зміст визначаються конкретною характеристикою господарських операцій, завданнями контролю та аналізу господарської діяльності на підприємстві.
Основою для записів в регістрах аналітичного обліку є первинні документи, які забезпечують отримання необхідної інформації в кількісному і вартісному вираженні та правове забезпечення збереження майна.
Аналітичний облік матеріальних цінностей дозволяє визначати запаси матеріальних ресурсів в цілому і для кожного матеріалу окремо. Аналітичний облік розрахунків з постачальниками та покупцями дає інформацію про взаємні розрахунки з кожним підприємством.
Показники аналітичного обліку використовують також для калькулювання, тобто для визначення собівартості придбаних запасів чи виготовленої продукції. Ці показники забезпечують точність калькуляції, наїх основі, в свою чергу, базується грошова оцінка засобів у бухгалтерському обліку.
Існують два варіанти відображення господарських операцій на рахунках:
від загального до часткового - узагальнення даних на синтетичному рахунку та їх наступна деталізація на аналітичних рахунках;
від часткового до загального - відображення даних на аналітичних рахунках з наступним узагальненням на відповідному синтетичному рахунку.
Для правильного ведення аналітичних рахунків слід дотримуватися наступних правил:
1)кількість аналітичних рахунків визначається потребами підприємства;
2)відображення господарських операцій на синтетичних і на аналітичних рахунках здійснюється за єдиними правилами (тобто, якщо по синтетичних рахунках запис було здійснено в дебеті, то й по аналітичних рахунках часткові суми операції, що відображається, слід провести по дебету. Якщо синтетичний рахунок активний, то й аналітичні рахунки активні);
3)відображена на синтетичних рахунках господарська операція може бути деталізована за допомогою аналітичних рахунків, але загальна сума на аналітичних рахунках повинна дорівнювати сумі, відображеній на синтетичному рахунку;
4)матеріальні цінності на аналітичних рахунках обліковуються в натурально-вартісному виразі, тобто ведеться кількісно-сумовий облік;
5)по закінченні звітного періоду (згідно з Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні") - щомісяця
здійснюється звірення аналітичних рахунків з синтетичними шляхом складання оборотної відомості;
6)аналітичний облік ведеться в книгах, відомостях або в картках (для розрахунків з працівниками та службовцями заводять особові картки);
7)по аналітичних рахунках складають стільки оборотних відомостей, скільки є деталізованих синтетичних рахунків (тобто таких, до яких були відкриті аналітичні рахунки). Всі аналітичні рахунки, які відносяться до певного синтетичного рахунку, узагальнюються в оборотній відомості.
Оборотні відомості по аналітичних рахунках, як і оборотні відомості по синтетичних рахунках, призначені для перевірки правильності та повноти ведення обліку, для спостереження за станом та рухом окремих видів господарських засобів та їх джерел. Це досягається шляхом порівняння підсумків аналітичних оборотних відомостей з даними відповідного синтетичного рахунку в синтетичній оборотній відомості. Оскільки записи на синтетичних та аналітичних рахунках здійснюються паралельно, то і підсумки оборотних відомостей в аналітичному обліку повинні співпадати з відповідними показниками синтетичного рахунку, в розвиток якого ведуться аналітичні рахунки.
Таким чином, аналітичні рахунки - деталізовані рахунки ІІІ-го, IV-гo, V-гo і т.д. порядку, які формуються на підставі конкретизованої та об'єднаної на відповідному рівні інформації. Аналітичні (деталізуючі) рахунки є способом узагальнення і групування даних, що об'єднані синтетичним рахунком (вертикальні зв'язки). Система аналітичних рахунків деталізує й водночас узагальнює господарські операції за їх змістом, що необхідно для оперативного управління діяльністю підприємства.
3.4 . Методика калькулювання фактичної собівартості продукції (робіт та послуг)
У сучасних умовах калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг), будучи частиною внутрішньогосподарського (управлінського) обліку підприємства, дає можливість приймати його власникам та керівникам ряд рішень при здійсненні господарської діяльності, і насамперед – з питань, пов'язаних із ціноутворенням.
Фактична собівартість продукції за звітний період (місяць, квартал, рік) формується у системі нижчезазначених рахунків.
Для визначення виробничої собівартості випущеної з виробництва продукції (ВСП) слід користуватися формулою
ВСП = НВп + ВВп - 3В - ПП - СП ± БП - НВк , грн.,
де НВп - незавершене виробництво на початок калькуляційного періоду, грн.;
ВВп - виробничі витрати періоду (місяць, квартал, сезон, рік), грн.;