2) незалежність держави на міжнародній арені;
3) єдність суверенітету держави.
Суверенітет держави означає, що дія норм права на території держави є необмеженою ніким іншим, безумовною і абсолютною. Підписання Україною міжнародно-правових угод і по ширення в такий спосіб на територію України загальновизнаних принципів права і міжнародно-правових норм не є порушенням виняткового суверенітету держави, оскільки згідно зі ст. 9 Конституції України “чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України”. Укладення міжнародних договорів, які суперечать Конституції України, можливе лише після внесення відповідних змін до Конституції України [55].
Виключення з цього принципу можуть бути лише зі згоди держави, яке може виражатися в укладених державою міжнародних договорах чи іншими способами[56].
Відповідно до принципу територіальності держава оподатковує тільки доходи (чи інші об’єкти оподаткування), що зв’язані з діяльністю, яка здійснюється на її території. Якщо доходи одержуються фізичними чи юридичними особами цієї держави за її межами, то вони не включаються до складу оподаткованих доходів [57].
Тобто, у відповідності з цим принципом держава вправі стягувати податок з нерезидента лише в тому разі, коли у нього виникає об’єкт оподаткування на території цієї держави.
Водночас, необхідно відрізняти територіальне верховенство від юрисдикції держави. Територіальне верховенство виражає всю повноту податкової влади держави у всіх її конституційних формах (законодавча, виконавча і судова), але лише в межах її території. Юрисдикція ж держави означає можливість встановити права і обов’язки для осіб, які певним чином зв’язані з даною державою: громадянством, економічною взаємодією та ін.
У зв’язку з цим найбільш важливим є питання визначення території, яка використовується для кваліфікації суб’єктів оподаткування як нерезидентів і резидентів, і на яку поширюється податкова юрисдикція держави по відношенню до нерезидентів.
З приводу даного питання немає єдиного рішення ні в міжнародному праві, ні в законодавстві України. Але, виходячи з аналізу нормативних актів і міжнародних договорів, можна виділити два підходи до визначення території держави в податкових цілях[58].
1) морські води, розташовані в бік берега від прямих вихідних ліній, прийнятих для відліку ширини територіального моря України;
2) води портів України, обмежені лінією, яка проходить через постійні портові споруди, які найбільше виступають у бік моря;
3) води заток, бухт, губ і лиманів, гаваней і рейдів, береги яких повністю належать Україні, до прямої лінії, проведеної від берега до берега в місці, де з боку моря вперше утворюється один або кілька проходів, якщо ширина кожного з них не перевищує 24 морських миль;
4) води заток, бухт, губ і лиманів, морів і проток, що історично належать Україні;
5) обмежена лінією державного кордону частина вод річок, озер та інших водойм, береги яких належать Україні.
У відповідності з цим підходом законодавство держави не може використовувати континентальний шельф і виняткову економічну зону для визначення статусу суб’єктів оподаткування, а також поширювати на них свою податкову юрисдикцію по відношенню до нерезидентів. Пояснюється цей підхід тим, що континентальний шельф і виняткова економічна зона не входять в державну територію[61]. Відповідно до норм міжнародного права, встановлених Конвенцією ООН 1982 року по морському праву, держави володіють лише визначеними суверенними правами на цій території, які в основному зводяться до прав на розвідування, розробку і збереження природних ресурсів цих територій. Ці суверенні права не підлягають розширеному тлумаченню[62].
В якості аргументів на користь цієї точки зору можуть послужити положення договорів про уникнення подвійного оподаткування. Так, деякі з них поширюють податкову юрисдикцію не тільки на її державну територію, але і на континентальний шельф і виняткову економічну зону (наприклад, Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень.)[63]. В ряді договорів договірні держави поширюють свою податкову юрисдикцію тільки на континентальний шельф[64]. Дані норми можна лише тлумачити як такі, що розширюють податкові юрисдикції держав.
Згідно другого підходу вважається, що національне законодавство може використовувати континентальний шельф і виняткову економічну зону для визначення статусу платників податків, а також поширювати на ці території свою податкову юрисдикцію у відношенні нерезидентів. Цей підхід може бути обґрунтований тим, що в Конвенції 1982 року не регулюється статус континентального шельфу і виняткової економічної зони в податкових цілях, тому і можуть застосовуватись загальні норми міжнародного економічного права. Конвенція ООН з морського права 1982 р. в Ст.76 дає таке визначення континентального шельфу: “Континентальний шельф прибережної держави охоплює морське дно і надра підводних районів, які сягають за межі її територіального моря на всьому просторі природного продовження її сухопутної території до зовнішнього кордону підводного краю материка або на відстані 200 морських миль від вихідних ліній, від яких іде відлік ширини територіального моря, коли зовнішній кордон підводного краю материка не сягає на таку відстань.”[65] А на теоретичному рівні під континентальним шельфом розуміють морське дно, включаючи його надра, що сягає від зовнішнього кордону територіального моря до встановлених міжнародним правом меж.[66] Поняття “виключна економічна зона” знайшло своє нормативне закріплення в тій же Конвенції 1982 р. в ст. 55 – представляє собою район, який знаходиться за межами територіального моря і який прилягає до нього.[67]
В Хартії економічних прав і обов’язків держав 1974 року (п.1 ст. 2) встановлено принцип невід’ємного суверенітету держав над їх багатствами і природними ресурсами. У відповідності до цього принципу кожна держава має право регулювати і контролювати іноземні інвестиції, а також діяльність транснаціональних корпорацій в межах своєї національної юрисдикції. Держава має суверенні права на розвідку, розробку та збереження природних ресурсів в винятковій економічній зоні та на континентальному шельфі, тому вона вправі використовувати дані території для визначення податкового статусу осіб, що знаходяться на них і поширювати свою податкову юрисдикцію у відношенні нерезидентів, які мають об’єкти оподаткування на цих територіях. Поширення юрисдикції тільки на континентальний шельф, як передбачено в деяких угодах про уникнення подвійного оподаткування, слід трактувати як обмеження податкової юрисдикції держави.
Отож, варто погодитись, що як і перший так і другий підходи мають свої аргументи і наповнені доказовим матеріалом. Але сама констатація факту не є вирішенням проблеми. І тому, на думку автора, узагальнивши ці аргументи, найбільш правильним був би підхід “компромісу”. Основна суть вище зазначених суверенних прав заключається у можливості держави черпати для себе матеріальні блага саме від розвідки, розробки та збереження природних ресурсів даних територій. Відповідно, держава вправі представляти ці території в користування іноземним державам, юридичним і фізичним особам за плату і іншим чином одержувати вигоду від використання цих територій. При цьому за відсутності спеціального міжнародного договору держава не вправі використовувати дані території для визначення податкового статусу осіб, що знаходяться на них, але вправі стягувати з користувачів природних ресурсів ті податки, які, по суті, носять характер зустрічного представлення за використання природних ресурсів (орендна плата за використання державної власності)[68]. В Україні такими податками являються податок на добування корисних копалин і платежі за користування природними ресурсами. Дискусійним залишається і питання про те, чи вправі держава стягувати податок на прибуток з нерезидентів, які ведуть діяльність на даних територіях.
Слід відмітити, що законодавство України не достатньо чітко визначає територію для цілей оподаткування. При укладенні Україною міжнародних договорів по податкових питаннях простежується тенденція розширення податкової юрисдикції по податку на прибуток як на континентальний шельф, так і на виняткову економічну зону. Зокрема, ця тенденція відобразилась в деяких програмних документах: Протоколі країн СНД від 15 травня 1992 року “Про уніфікацію підходу і укладення договорів про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна” (ст. 3).