Постійні балансові рахунки мають залишок на кінець звітного періоду. На їх основі складається баланс банку. Серед них виділяють такі групи рахунків:
— рахунки активів;
— рахунки зобов'язань;
— рахунки власного капіталу.
Рахунки активів — це активні рахунки, які відображають наявність та зміни різноманітних активів банку.
Рахунки зобов'язань — це пасивні рахунки, які відображають наявність та зміни заборгованості банку. Виділяють короткострокову та довгострокову заборгованість.
Рахунки власного капіталу — це також пасивні рахунки, які відображають зміну власного капіталу банку за звітний період.
У складі балансових рахунків виділяють:
— контрпасивні рахунки (активні);
— контрактивні рахунки (пасивні).
За своїм характером контрпасивні рахунки активні. До них належать, наприклад, рахунки № 5041 “Збитки минулого року, що очікують затвердження”, № 2511 “Технічний рахунок для перерахування коштів Державного бюджету України”.
Контрактивні рахунки — пасивні. До них належать, наприклад, рахунки № 2400 “Резерви під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам” та № 4409 “Знос операційних основних засобів”.
Особливість цих рахунків полягає в тому, що в балансі контрактивні рахунки відображаються в складі активів, а контрпасивні — в складі пасивів зі знаком мінус. Така методика дозволяє достовірно оцінювати окремі статті активів та пасивів. Так, у балансі рахунок “Знос операційних засобів” відображається в складі активів після рахунку “Операційні основні засоби”.
Операційні основні засоби відображаються за первісною вартістю (тобто за фактичною вартістю придбання). Наявність контрактивного рахунку “Знос основних засобів” дозволяє, наприклад, напряму з балансу отримати відомості про залишкову вартість операційних основних засобів:
| Актив | Сума |
| Операційні основні засоби Зношення операційних засобів Нетто: операційні основні засоби (залишкова вартість) | 240 000 000 -32 000 000 208 000 000 |
Тимчасові балансові рахунки призначені для обліку витрат банку за їх елементами та доходів — за видами. У свою чергу вони поділяються на дві групи: рахунки витрат; рахунки доходів.
Рахунки витрат — це активні рахунки, які використовуються для обліку, накопичення витрат за їх елементами впродовж звітного періоду. Наприкінці звітного (річного) періоду витрати з цих рахунків переносять на рахунок фінансових результатів, після чого ці рахунки закриваються і не мають залишків.
Рахунки доходів — це пасивні рахунки, які призначені для обліку, накопичення доходів за їх видами впродовж звітного періоду. Наприкінці звітного (річного) періоду доходи з цих рахунків переносять на рахунок фінансових результатів, після чого ці рахунки закриваються і не мають залишків.
Наявність рахунків для кожного виду доходів і витрат дозволяє керівництву банку точно визначити джерело всіх доходів і характер усіх витрат, їх вплив на прибутковість банку.
Для графічного зображення рахунку використовується Т-подібнамодель рахунку (його структура подібна до букви Т).
Т-рахунок складається з трьох елементів: найменування (номера) рахунку; лівого боку — дебет; правого боку — кредит.
Модель виглядає так:
Номер рахунку
Найменування рахунку
| Дебет | Кредит |
Усі пасивні рахунки мають кредитовий залишок, усі активні рахунки — дебетовий залишок (сальдо).
Модель Т-рахунку можна наочно проілюструвати на прикладі рахунку “Банкноти та монети в касі банку”. В лівій частині відображений залишок у гривнях грошової готівки в касі банку на початок дня, а також перераховані надходження грошей в касу (при цьому в дужках вказується номер касової операції), а в правій — виплати з каси банку:
Банкноти та монети в касі банку
| Сальдо | 50000 | (4) | 10000 |
| (1) | 36000 | (5) | 25000 |
| (2) | 14000 | ||
| (3) | 4000 | ||
| Обіг | 54000 | Обіг | 35000 |
| Сальдо | 69000 |
Залишок на початок дня грошової готівки в касі складає50 000 грн., сума надходжень протягом дня — 54 000 грн., виплати з каси — 35 000 грн. Підсумки операцій за день відображають обіги за рахунком. У нашому прикладі сальдо на кінець дня становить69 000 грн. і відображало суму готівкових грошей в касі банку на кінець дня (50 000 + 54 000 - 35 000 = 69 000).
За пасивними рахунками сальдо на кінець дня визначається за формулою:
Сальдо на кінець дня = Кредитове сальдо на початок дня + Обіги кредитові - Обіги дебетові.
За активними рахунками сальдо на кінець дня визначається за формулою:
Сальдо на кінець дня = Дебетове сальдо на початок дня + Обіги дебетові - Обіги кредитові.
Згідно з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку елемент активу або пасиву проводиться за рахунками балансу тоді, коли він відповідає наступним умовам:
1) ймовірно, що банк отримає або втратить будь-яку майбутню економічну вигоду, пов'язану з цим елементом активу або пасиву;
2) цей елемент активу або пасиву має вартість, яка може бути точно виміряна.
Об'єкти обліку, які не задовольняють цим двом критеріям, обліковуються на позабалансових рахунках.
Це передусім наступні об'єкти:
— умовні вимоги та зобов'язання банку (тобто реальні вимоги та зобов'язання, які можуть виникнути в майбутні періоди та за якими банк несе ризики);
— документи і цінності;
— операції з приватизації.
Бухгалтерський облік операцій за позабалансовими рахунками здійснюється так, як і за балансовими — методом подвійного запису. Характер рахунку — активний або пасивний — визначається наступним:
— позабалансовий рахунок активний, якщо при переведенні його на баланс дебетується балансовий рахунок. Наприклад, рахунок № 9020 “Гарантії, що надані клієнтам” активний, тому що у випадку неплатоспроможності банк буде змушений сплачувати за виданою гарантією і дебетувати рахунок балансу № 2099 “Сумнівна заборгованість за виплаченими гарантіями”;
— позабалансовий рахунок пасивний, якщо при переведенні його на баланс кредитується балансовий рахунок. Наприклад, рахунок № 9110 “Зобов'язання за кредитами, які отримані від інших банків”пасивний, тому що у випадку, коли банк скористається кредитною лінією, він буде кредитувати рахунок балансу у розділі “Кошти інших банків” першого класу групи “Кредити, які отримані від інших банків”.
Для відображення операцій на позабалансових рахунках за методом подвійного запису використовуються контррахунки, які включені до їх складу. Ці рахунки є умовними і використовуються як технічні для реалізації методу подвійного запису.
Приклад. АБ “Аркада” надав 1 лютого гарантію ВАТ “Родон” у сумі 100 000 грн., строк дії якої 2 міс.
Станом на 1 лютого операція за наданою гарантією відображається бухгалтерською проводкою:
Д-т “Гарантії, що надані клієнтам” 100 000 грн.
К-т Контр рахунок 100 000 грн.
30 березня закінчується строк дії гарантії. Невикористана гарантія списується з обліку:
Д-т Контр рахунок 100 000 грн.
К-т “Гарантії, що надані клієнтам” 100 000 грн.
Якщо, наприклад, 5 березня клієнт скористається гарантією, що надана банком:
Д-т Контррихунок 100 000 грн.
К-т “Гарантії, що надані клієнтам” 100 000 грн.
Водночас операція відображається за балансовим рахунком.
Д-т “Сумнівна заборгованість за виплаченими гарантіями 100 000 грн.
К-т “Контррахуноку Національному банку України” 100 000 грн.
Операції за позабалансовими рахунками, на яких обліковуються умовні вимоги та зобов'язання, відображаються у грошовій оцінці за номіналом.
Документи і цінності обліковуються в умовній грошовій оцінці, наприклад, одна грошова чекова книжка — 1 грн.
Отже, операція з видачі клієнту двох грошових чекових книжок відображається бухгалтерською проводкою:
Д-т “Контррахунок” 2 грн.
К-т “Бланки суворої звітності” 2 грн.
Використання позабалансових рахунків дозволяє отримувати інформацію про операції банків, які пов'язані з використанням нових фінансових інструментів. До таких операцій належать зобов'язання та вимоги за укладеними, але ще не виконаними угодами, як то:
— кредитні лінії;
— дозволений овердрафт;
— непокриті безвідзивні акредитиви;
— гарантійні зобов'язання;
— зобов'язання за цінними паперами;
— спотові, форвардні й умовні контракти з купівлі-продажу іноземної валюти та інших фінансових інструментів.
У міжнародній практиці обліку на позабалансових рахунках обліковуються, як правило, операції тільки такого характеру.
Облік документів і цінностей на позабалансових рахунках — це традиція радянської школи банківського обліку. Такий облік забезпечує додатковий контроль за правильністю і своєчасністю проведення операцій, які безпосередньо впливають на активи і пасиви банку. До них належать такі рахунки: “Бланки цінних паперів та інші бланки”; “Документи за розрахунковими операціями” та ін.