Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначає положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».
Відповідно до зазначеного Положення під запасами розуміють активи, які:
- утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності;
- знаходяться в процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;
- утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, а також управління підприємством.
Виробничі запаси визнаються активом, якщо існує вірогідність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з їх використанням, і їх вартість може бути достовірно визначена.
Структуру П(С)БО 9 «Запаси» представлено в таблиці 2.1.
Загальні положення дають визначення таких термінів як запаси, чиста вартість реалізації запасів. В стандарті дається класифікація запасів, на які розповсюджуються норми П(С)БО 9 «Запаси». В стандарті обумовлено визнання та первісна оцінка запасів, оцінка вибуття запасів, оцінка запасів на дату складання балансу. Окремим розділом визначено розкриття інформації про запаси в примітках до фінансової звітності.
Таблиця 2.1
Структура П(С)БО 9 «Запаси»
| Розділи | Зміст |
| п.1-4. Загальні положення | Визначається сфера дії положення та терміни, що в ньому використовуються. |
| П.5-15. Визначення та первісна оцінка запасів | Наводиться порядок визнання запасів активами, склад запасів для цілей бухгалтерського обліку, порядок визнання первісної вартості запасів при їх надходженні. |
| П.16-23. Оцінка вибуття запасів | Характеризуються методи оцінки при вибутті запасів, порядок списання вартості МШП. |
| П.24-28. Оцінка запасів на дату балансу | Наводиться порядок оцінки запасів на дату складання звітності та уцінки запасів. |
| П.29. Розкриття інформації про записи у примітках до бухгалтерської звітності | Визначається інформація, яка обов’язково наводиться в примітках до фінансової звітності |
У результаті дослідження встановлено, що в умовах різного тлумачення сутності окремих господарських операцій фінансовим і податковим обліком застосування окремих можливостей, наданих національними положеннями (стандартами) щодо організації та методики обліку запасів на підприємствах не має достатньої ефективності. Наприклад, у фінансовому обліку вартість вибуття запасів унаслідок неможливості визнання їх активами відображається у витратах підприємства, а у податковому обліку – не впливає на об’єкт оподаткування податком на прибуток.
Згідно Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», до первісної вартості запасів, окрім вартості придбання, включаються окремі елементи, що потребують розподілу, наприклад: вартість витрат на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи, вартість транспортування запасів до місця їх використання (ТЗВ) та інші витрати, які пов’язані з придбанням запасів та доведенням їх до стану, придатного для використання у запланованих цілях.
Особливості бухгалтерського обліку запасів стосовно формування їх первісної вартості полягають в тому, що протягом звітного місяця Т3В можуть обліковуватися за одним з наступних варіантів
-У складі первісної вартості кожної одиниці запасів;
-На окремому субрахунку до рахунку обліку запасів. В даному випадку, в кінці звітного місяця здійснюватиметься розподіл ТЗВ що припадають на запаси, що вибули.
Необхідно зазначити, що розподіл ТЗВ здійснюються з розрахунку вартості одиниці запасів, а не з розрахунку їх кількості. На нашу думку більш економічно обґрунтованим була б можливість самостійного вибору підприємством бази розподілу вартість запасів або їх кількість. Оскільки вартість запасів не завжди є прямо пропорційним показником щодо розміру одиниці запасів, а , наприклад, транспорті виграти , як правило, залежать від розміру ваги перевезеного багажу.
Чиста вартість реалізації визначається як очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію. Таким чином, запаси повинні відображатися в балансі підприємства за вартістю, яка в подальшому реально втілиться в економічні вигоди (тобто у збільшення грошових коштів та їх еквівалентів).
На порядок відображення запасів в балансі підприємства впливають причини необхідності визначення чистої реалізаційної вартості окремих видів запасів
- Запаси, обліковою вартістю яких є ціна реалізації (до таких запасів відносяться товари, які знаходяться в роздрібній торговій мережі), можуть переоцінюватись в зв’язку з такими причинами, як зменшення ціни їх реалізації, псування, та інші випадки втрати первинно очікуваних економічних вигод;
- Запаси, обліковою вартістю яких є первинна вартість, можуть переоцінюватися виключно у наступних випадках: псування, устаріння та інших випадках втрати первинно очікуваних економічних вигод, оскільки зміна цін реалізації на такі запаси матиме вплив на фінансові результати при їх реалізації, а не на дату складання балансу.
Чиста реалізаційна вартість визначається по кожній одиниці запасів шляхом вирахування з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва та збут. До зазначених витрат відносяться такі витрати, які, як передбачається підприємством, необхідно понести для зберігання оцінюваних запасів, завершення виробничого циклу, якщо запаси відпущенні у виробництво, витрати па доставку запасів до покупців та ін.
У випадку якщо чиста реалізаційна вартість раніше уцінених в зв’язку із зменшенням можливої ціни реалізації товарів облік яких ведеться за пінами продажу , збільшується , то на суму збільшення чистої реалізаційної вартості але не більше суми попереднього зменшення, сторнується запис про попереднє зменшення вартості товарів тобто, здійснюється їх дооцінка, але не більше попередньої уцінки. Таким чином, підприємства зобов’язані вести окремий облік сум попередніх уцінок запасів (поза системою бухгалтерського обліку), що значно ускладнює роботу бухгалтерського апарату.
2.2 Первинний облік наявності та руху виробничих запасів
Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи складаються у СТОВ «Агрофірма «Прилуччина» під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її закінчення. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і реєстрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
Первинні облікові документи у СТОВ «Агрофірма «Прилуччина»можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов’язкові реквізити:
- назву документа (форми);
- дату і місце складання;
- назву підприємства, від імені якого складено документ;
- зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
- посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
- особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується в реєстрах синтетичного та аналітичного бухгалтерського обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов’язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого строку.
Наказом Мінстату України від 21.06.96 р. №193 «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів» затверджені такі типові форми первинного обліку запасів:
- М-1 «Журнал обліку вантажів, що надійшли»;
- М-2а «Акт списання бланків довіреностей»;
- М-3 «Журнал реєстрації довіреностей»;
- М-4 «Прибутковий ордер»;
- М-7 «Акт про приймання матеріалів»;
- М-8 «Лімітно-забірна картка»;
- М-9 «Лімітно-забірна картка»;
- М-10 «Акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів»;
- М-11 «Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів»;
- М-12 «Картка № складського обліку матеріалів»;
- М-13 «Реєстр № приймання-здавання документів»;
- М-14 «Відомість обліку залишків матеріалів на складі»;
- М-15 «Акт про приймання устаткування»;
- М-15а «Акт приймання-передачі устаткування до монтажу»;
- М-16 «Матеріальний ярлик»;
- М-17 «Акт № про виявлені дефекти устаткування»;
- М-18 «Сигнальна довідка про відхилення фактичного залишку матеріалів від установлених норм запасу»;
- М-19 «Матеріальний звіт»;
- М-21 «Інвентаризаційний опис №»;
- М-23 «Акт № про витрату давальницьких матеріалів»;
- М-26 «Картка обліку устаткування для встановлення»;
- М-28 «Лімітно-забірна картка №»;
- М-28а «Лімітно-забірна картка №».
Розглянемо основні первинні документи обліку запасів, що використовуються у ТОВ «Агрофірма «Прилуччина».
Форма М-1 «Журнал обліку вантажів, що надійшли», використовується для обліку і контролю за надходженням і оприбуткуванням усіх запасів, що надійшли на підприємство. Керівник підприємства призначає відповідального за ведення данного журналу. Завідуючий складом здійснює записи у форму М-1 в міру надходження запасів на склад підприємства. Підставою для такого запису є «Прибутковий ордер» М-4, «Акт про приймання матеріалів» М-7 або «Товаротранспортна накладна» 1-ТН. У графі «Примітки», як правило, відображають дані щодо оплати відповідних рахунків, відмову від акцепту або суму часткового акцепту тощо.