У другому розділі Звіту (ф. №4) відображають зміни у складі іншого додаткового капіталу в результаті переоцінки різних видів необоротних активів: сум дооцінки основних засобів, нематеріальних активів, незавершеного будівництва та сум уцінки цих видів необоротних активів, які виникли внаслідок перевищення сум попередніх дооцінок над сумою звітних уцінок, але не більше зазначеного перевищення.
Третій розділ Звіту про власний капітал (ф. №4) узагальнює статті Чистого прибутку (збитку) за звітний період і Розподіл прибутку.
Четвертий розділ Звіту називається «Внески учасників» і відображає зміни щодо збільшення статутного капіталу.
Одночасно із формуванням статутного капіталу внаслідок створення підприємства або збільшення існуючого його розміру можуть виникати операції, які призводять до збільшення Додатково вкладеного капіталу.
Так, різниця між продажною і номінальною вартістю первісно розміщених акцій обліковується у вигляді емісійного доходу на рахунку 421 «Емісійний дохід» в кореспонденції: Дебет рахунків 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках»
Кредит рахунка 421 «Емісійний дохід»
або
Дебет рахунка 46 «Неоплачений капітал»
Кредит рахунка 421 «Емісійний дохід»
Інший вкладений засновниками підприємства (крім акціонерних товариств) капітал, що перевищує статутний капітал, інші внески без рішень про зміну розміру статутного капіталу обліковують на субрахунку 422 «Інший вкладений капітал». Зарахування внесених активів засновниками понад зареєстрований статутний капітал в обліку відображають по дебету рахунків відповідних активів і кредиту рахунку 422 «Інший додатковий капітал». Оскільки формування показників внесків учасників відбувається паралельно із збільшенням статутного (пайового) капіталу, додатково вкладеного капіталу, то доцільно було б розмістити статті, які призводять до їх збільшення також у цьому розділі. При формуванні окремих статей розділу «Внески учасників» слід вказувати, на наш погляд, конкретно назву капіталу, який збільшується, тобто Емісійний дохід чи Інший вкладений капітал.
П'ятий розділ Звіту про власний капітал (ф. №4) узагальнює інформацію щодо зменшення статутного, пайового капіталів, а також додатково вкладеного капіталу в результаті вилучення внесків засновників та учасників, зменшення номінальної вартості акцій, анулювання викуплених акцій тощо. Всі ці зміни відображають одночасно у складі Вилученого капіталу. Повторне вилучення акцій, часток з послідуючим їх перепродажем не впливає на розмір зареєстрованого статутного капіталу, але може змінювати (збільшувати чи зменшувати) Додатково вкладений капітал, при умові, що акції викуповуються за ціною вище номінальної вартості або повторно розміщуються за ціною, нижчою від вартості зворотного викупу. Ці операції складають основну частину змін у складі Вилученого капіталу.
Цивільним кодексом України значно посилена відповідальність господарських товариств перед кредиторами. В агропромисловому комплексі України господарські товариства (ГТ) створено, як правило, в формі акціонерних товариств (АТ) та товариств з обмеженою відповідальністю (ТОВ).
З прийняттям нового Цивільного кодексу України (ЦКУ), проблему коригування статутного капіталу ГТ, виходячи з вартості його чистих активів на кінець фінансового року досліджували В.П. Бондар, О.Г. Величко [9, с. 70–76], В. Кравчук [31].
Разом з тим, практика засвідчує, що методику контролю за чистими активами слід поширити на всі підприємства колективної форми власності розглядати її, в першу чергу, з точки зору відповідальності керівних органів підприємств за збереженням власності як його засновників, так і кредиторів.
Для початку слід з’ясувати суть додаткових вимог ЦКУ щодо діяльності ГТ.
Статті 144, 155 ЦКУ додатково вимагають для всіх ГТ, в т.ч. і ТОВ, дотримання трьох принципових положень. Що стосується ТОВ:
Перше. Мінімальний розмір статутного капіталу (СК) для ТОВ не може бути меншим розміру, встановленого законодавчо.
Друге. ЦКУ визначено, що рівень (в т.ч. і мінімальний) СК ТОВ має гарантувати інтереси його кредиторів.
Третє. Для підтримання на належному рівні гарантій кредиторів ЦКУ зобов’язує ТОВ відстежувати паритет між величиною зареєстрованого СК і реальною вартістю своїх чистих активів, а також стежити за тим, щоб під час таких коригувань величина СК в співвідношенні з вартістю чистих активів не зменшувалась нижче встановленого законом мінімуму. Нормою ст. 144 ЦКУ визначено, що якщо після закінчення другого або кожного наступного фінансового року діяльності СТОВ вартість чистих активів виявиться меншою розміру його СК, то ТОВ зобов’язане оголосити про зменшення свого СК і зареєструвати відповідні зміни до статуту в установленому порядку, якщо учасники не прийняли рішення про внесення додаткових вкладів. При цьому, згідно з нововведеннями ЦКУ, зменшення СК допускається після повідомлення в порядку, встановленому законом, усіх його кредиторів. У цьому разі кредитори мають право вимагати дострокового припинення або виконання відповідних зобов’язань ТОВ на відшкодування їм збитків.
Отже, ЦКУ зобов’язав ТОВи визначити вартість їх чистих активів вже за даними річної звітності за рік, та проводити цю роботу за результатами кожного наступного фінансового року. При цьому важливо, щоб вартість чистих активів не була нижчою за суму СК, що є зафіксованим в установчих документах ТОВ. Останній (СК), в свою чергу, має відповідати вимогам чинного законодавства щодо мінімального розміру СК для ТОВ.
В разі невиконання вимог ЦКУ, відповідно до Господарського кодексу України (п. 15 ст. 88) за рішенням суду може бути скасовано (припинено) державну реєстрацію суб'єкта господарювання з усіма негативними для кредиторів та власників ТОВ наслідками.
В ЦКУ йдеться лише про розрахунок вартості чистих активів за підсумками фінансового року. Такий розрахунок слід проводити за даними фінансової звітності, вимоги до складання і подання якої визначені Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» та П(С) БО.
П(С) БО №19 «Об’єднання підприємств» визначає чисті активи як активи підприємства за вирахуванням його зобов’язань.
На сьогоднішній день Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку України (ДКЦПФРУ) схвалено (рішенням №485 від 17.11.04 р.) Методичні рекомендації щодо визначення вартості чистих активів АТ. Запропонована методика розрахунку проводиться за даними бухгалтерської звітності відповідно до П(С) БО №2 «Баланс». Оскільки норми П(С) БО №2 застосовуються до підприємств усіх форм власності (крім банків та бюджетних установ), вважаємо, що методику ДКЦПФРУ доцільно застосовувати і для ТОВ, і для інших підприємств колективної форми власності.
Зміст Методики розрахунку вартості чистих активів наведено в таблиці 3.1.
Таблиця 3.1. Методика розрахунку вартості чистих активів сільгосппідприємств
| №п/п | Статті балансу | Код рядка балансу |
| 1. | Активи підприємства (1.1+1.2+1.3) | 280 |
| 1.1 | Необоротні активи | 080 |
| 1.2 | Оборотні активи | 260 |
| 1.3 | Витрати майбутніх періодів | 270 |
| 2. | Зобов’язання підприємства (2.1+2.2+2.3+2.4) | (630–380) |
| 2.1 | Забезпечення наступних витрат і платежів | 430 |
| 2.2 | Довгострокові зобов’язання | 480 |
| 2.3 | Поточні зобов’язання | 620 |
| 2.4 | Доходи майбутніх періодів | 630 |
| 3. | Вартість чистих активів (1–2) | 380 |
Як видно з таблиці 3.1 вартість чистих активів – це не що інше, як власний капітал підприємства. Саме цю величину слід контролювати не допускаючи її зменшення нижче рівня величини статутного капіталу ТОВ (рядок 300 «Балансу»).
Що стосується АТ, то питання контролю тут вирішено. Обов’язкова звітність до ДКЦПФР за результатами їх роботи за рік передбачає не тільки необхідність визначення і наведення в звітності вартості чистих активів, але і необхідність підтвердження достовірності цих даних у висновку незалежної аудиторської фірми.
Для ТОВ питання контролю за вартістю чистих активів є внутрішньою справою їх власників та кредиторів.
Внесенням останніх змін до закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» передбачається обов’язкове подання частини фінансової звітності і до органів державної реєстрації підприємств, що можна розцінити як намагання держави контролювати ситуацію.
На сьогоднішній день важливо довести до відому власників ТОВ необхідність проведення ними контролю за дотриманням дирекціями підприємств параметрів ефективного господарювання та надійного покриття зобов’язань. Рекомендаціями в цьому можуть бути: по-перше, обов’язкове включення питання контролю вартості чистих активів до планових перевірок ревізійних органів ТОВ та обговореного цього на зборах власників; по-друге, звернення до підприємств – самих кредиторів, в.т.ч. і об’єднань співвласників, щодо надання їм для контролю офіційної звітності підприємств.
Кредиторам слід знати, що ч. 3 ст. 16 Закону України «Про господарські товариства» допускає зменшення СК ТОВ за відсутності заперечень від кредиторів. Тоді, коли ЦКУ вимагає від ТОВ лише повідомити кредиторів і врегулювати з ними питання про подальшу долю зобов’язань за їх участю в порядку, встановленому законом. На сьогодні лише Закон України «Про державну реєстрацію юридичних осіб-підприємців» дає тлумачення як це має бути зроблено: «Рішення про зменшення статутного фонду юридичної особи підлягає обов’язковому опублікуванню в спеціалізованому друкованому засобі масової інформації».