Жодне підприємство не обходиться без використання у виробничій діяльності різних об'єктів нематеріальних активів, наявність яких забезпечує розвиток господарюючого суб'єкта. На сучасному етапі становлення ринкових відносин методика і принцип обліку нематеріальних активів обговорюються і виступають об'єктом пильної уваги економістів не тільки в Україні, але і у всьому світі. Розробка методики і правил обліку нематеріальних активів ведеться як на рівні окремих країн, так і міжнародних організацій.
В загальному розумінні поняття "нематеріальні активи" в різних країнах не відрізняється. Критеріями віднесення до такого виду активів є відсутність матеріальної форми, довгостроковість використання та здатність приносити дохід [2, c. 55].
Відмінності ж спостерігаються на рівні складу нематеріальних активів, їх відображення в балансі, визначення терміну використання тощо. Наприклад, в обліку окремих країн, на відміну від українського обліку, до складу нематеріальних активів відносяться організаційні витрати (витрати на створення підприємства, організаційні, на рекламу, випуск акцій тощо) (табл. 1.1).
Таблиця 1.1
Облік організаційних витрат та витрат на дослідження і розробки в різних країнах
| Країна | Особливості обліку |
Бельгія | Витрати можуть капіталізуватися до таких значень, в межах яких вважається, що вони будуть повернені. Максимальний період списання - 5 років |
Великобританія | Витрати на дослідження повинні одразу списуватися, витрати ж на розробки дозволяється або одразу списувати, або робити невелику відстрочку, однак вона не повинна бути більшою за час, необхідний для перевірки проекту на придатність |
Греція | Витрати на дослідження та розробки можуть негайно списуватися або капіталізуватися з наступною амортизацією протягом 5 років |
Данія | Дозволяється застосовувати відстрочення обліку витрат на дослідження та розробки, хоча це застосовується рідко. Якщо витрати капіталізуються, їх слід списувати протягом періоду не більше 5 років. Будь-які неоплачені витрати повинні кожен рік переглядатися та списуватися, якщо необхідно, в межах величини, що повертається |
Ірландія | Вимоги аналогічні діючим у Великобританії. Відмінність полягає в тому, що Закон про діяльність компаній передбачає чітко вказувати витрати на дослідження і розробки за рік, хоча дозволяється і не надавати таких відомостей, якщо це не може нанести шкоду інтересам компанії |
Іспанія | Витрати на науково-дослідні та дослідно-конструкторські роботи відносяться до витрат того звітного періоду, в якому вони були понесені. Такі витрати можуть збиратися, якщо вони задовольняють ряду вимог. Організаційні витрати оцінюють за витратами на придбання відповідного об'єкту. Їх систематично списують на рахунок збитків та прибутків протягом строку, який не перевищує 5 років |
Італія | Використовується або списання, або відстрочка. В останньому випадку відстрочена величина, яка не повинна перевищувати очікуваного чистого доходу, має амортизуватися протягом не більше 5 років |
Люксембург | Витрати на дослідження та розробки можна капіталізувати та списувати протягом 5 років. Їх характер та причини, що викликають прийняття більш тривалого терміну амортизації, пояснюються у примітках до звітності |
Нідерланди | Витрати можуть капіталізуватися, коли є обґрунтовані сподівання, що в майбутньому вони окупляться. Амортизація не повинна перевищувати 5 років. В звітності необхідно відображати кошти, витрачені на дослідження та розробки за кожен рік |
Німеччина | Витрати, які здійснюються безпосередньо самою компанією, повинні одразу списуватися. Витрати, понесені для компанії третьою стороною, повинні нею накопичуватися, і в цьому разі повинні систематично амортизуватися |
Португалія | Організаційні витрати та витрати на дослідження та розробки можуть бути показані в активі, тобто капіталізовані. При цьому інформація повинна відображатися в примітках до звітності, строк списання витрат не повинен перевищувати 5 років |
США | Організаційні витрати включають всі витрати, пов'язані з організацією діяльності компанії на початку її функціонування. Строк амортизації встановлений податковим законодавством в розмірі не менше, ніж 5 років |
Франція | Організаційні витрати капіталізуються в складі нематеріальних активів і можуть списуватись протягом 5 років. Це ж стосується і витрат на дослідження та розробки. Якщо проект не виглядає привабливим, витрати на нього слід списувати негайно. До їх повного списання дивіденди не повинні виплачуватися, якщо не створені розподільчі резерви, рівні балансовій вартості активу, що списується |
Швеція | На практиці дуже рідко капіталізують витрати на дослідження та розробки, вони одразу списуються, оскільки не оподатковуються. Компанії намагаються якнайменше відображати інформацію про такі витрати у звітності |
У Франції до нематеріальних активів відносяться: витрати по заснуванню підприємства (організаційні витрати, витрати на рекламу, по випуску акцій та облігацій); витрати на дослідження та виготовлення нових виробів; вартість концесій, ліцензій, бреветів, "ноу-хау", моделей тощо; вартість юридичного права на оренду основних засобів; вартість торгового знаку фірми чи торгової марки (відображається при купівлі підприємства чи визначається як різниця між продажною ціною фірми та вартістю її балансових активів).
В США нематеріальні активи, як правило, поділяють на специфічно ідентифіковані нематеріальні активи (наприклад, патенти, авторські права, ліцензії тощо), для яких можуть бути визначені витрати на придбання та термін корисного використання, і нематеріальні активи типу гудвіл, які дають фірмі певні права та привілеї, але для яких практично неможливо однозначно визначити витрати на придбання та термін корисного використання [3, с. 139].
В Німеччині Торговим кодексом особливо регулюється відображення в звітності концесій, ліцензій, патентів тощо, а також гудвілу. Відображення в балансі нематеріальних активів є обов'язковим у випадку придбання їх у третіх осіб, але не у випадку створення їх власними силами.
Розглянемо відмінності в структурі нематеріальних активів в обліковій політиці України, Китаю та за МСБО (табл. 1.2).
Таблиця 1.2
Відмінності в структурі нематеріальних активів в Україні, Китаї та за міжнародними стандартами бухгалтерського обліку
| Види нематеріальних активів | МСБО | Україна | Китай | |
| 1. Права користування природними ресурсами: | ||||
| права користування надрами, іншими ресурсами природного середовища | + | + | + | |
| 2. Права користування майном | ||||
| права користування земельними ділянками | - | + | + | |
| права на оренду приміщень | + | + | + | |
| 3. Права на знаки для товарів і послуг | ||||
| товарні знаки | + | + | + | |
| торгові марки | + | + | + | |
| 4. Права на об'єкти промислової власності | ||||
| право на винаходи | + | + | + | |
| право на корисні моделі | + | + | - | |
| право на промислові зразки | + | + | - | |
| "ноу-хау" | + | + | + | |
| 5. Авторські і суміжні з ними права | ||||
| право на літературні і музичні твори | + | + | + | |
| програми для ЕОМ | + | + | + | |
| 6. Гудвіл | ||||
| гудвіл позитивний | + | - | + | |
| гудвіл негативний | + | + | + | |
| 7. Інші нематеріальні активи | ||||
| нематеріальні активи в процесі розробки | + | + | - | |
| організаційні витрати | + | - | - | |
| використання економічних активів і інших привілеїв | + | + | + | |
"+" - нематеріальні активи, які визнаються в даних стандартах (країні);
"-" - нематеріальні активи, які не визнаються в даних стандартах (країні).
В Швейцарії капіталізовані нематеріальні активи оцінюють за найменшою з двох величин - собівартістю або чистою вартістю можливої реалізації. Вони повинні бути амортизовані протягом терміну корисної експлуатації, як правило, з використанням рівномірного методу. Облікову вартість нематеріальних активів необхідно періодично переглядати, якщо їх реальна вартість знижується. На практиці нематеріальні активи, створені на самому підприємстві, капіталізують рідко, а в більшості компаній (особливо на великих хімічних і фармацевтичних фірмах) витрати на розробки списуються в міру їх виникнення.
В більшості країн метод амортизації нематеріального активу підприємство обирає самостійно на основі очікуваної форми споживання економічних вигод, втілених в даному активі. Якщо цю форму достовірно визначити неможливо, для нарахування амортизації використовується прямолінійний метод.
Відповідно до китайської практики обліку рахунок зносу нематеріальних активів взагалі не використовується і нарахована амортизація може прямо списуватися в дебет рахунку "Адміністративні витрати" з кредиту рахунку "Нематеріальні активи".
Із міжнародної практики обліку нематеріальних активів у нас найменш всього розповсюджений термін "ціна фірми" або "гудвіл", який в основному означає добру репутацію фірми. З точки зору бухгалтерського обліку, гудвіл - це різниця між ринковою вартістю підприємства як цілісного майнового комплексу та його балансовою вартістю, яка утворилася у зв'язку з можливістю отримання вищого рівня прибутку за рахунок використання більш ефективної системи управління, домінуючої позиції на товарному ринку, застосування нових технологій тощо [5, с. 43].