відповідність — аудитор повинен проконтролювати додержання підприємством меж звітного періоду;
законність — аудитор перевіряє законність операцій, що призвели до виникнення дебіторської заборгованості та відповідність її обліку чинним законодавчим актам та нормативним документам.
Отриману в ході аудиторської перевірки інформацію аудитор задокументовує. Якщо на думку аудитора отримано достатньо даних, не було ніяких обмежень і перешкод в отриманні інформації і попередньо оцінена величина аудиторського ризику була виправданою, то по перевірці сегмента "Дебіторська заборгованість" можна зробити висновок у письмовому вигляді. В протилежному випадку аудитор повинен виконати додаткові аудиторські процедури для отримання необхідних доказів. Якщо це неможливо, аудитор, враховуючи суттєвість невпевненості відносно дебіторської заборгованості та наслідки перевірки інших статей звітності, може відмовитися від надання аудиторського висновку.
До типових порушень, що зустрічаються під час перевірки дебіторської заборгованості можна віднести наступні:
списання недостач та крадіжок за рахунок збільшення дебіторської заборгованості;
заміна виписок банку іншими або виправлення сум, що свідчать про погашення дебіторської заборгованості;
зарахування отриманих сум дебіторської заборгованості на погашення заборгованості невідповідних дебіторів;
неправомірне здійснення бартерних операцій для погашення дебіторської заборгованості;
неправильний розрахунок резерву сумнівних боргів, навмисне завищення суми резерву або сум прямого списання дебіторської заборгованості (по поточній дебіторській заборгованості, не пов'язаній з реалізацією продукції, послуг) з метою завищення величини ви трат звітного періоду і як наслідок — зменшення суми оподатковуваного прибутку,
неправильне оформлення або відсутність договорів, що стали підставою для відвантаження продукції і виникнення дебіторської заборгованості;
неправильна кореспонденція рахунків при відображенні в обліку дебіторської заборгованості;
запис дебіторської заборгованості по фіктивних рахунках неіснуючих покупців або по фіктивних нетоварних операціях;
шахрайство із сумами дебіторської заборгованості підзвітних осіб (списання її без підстав і документального підтвердження на загальногосподарські витрати).
Реальність балансу може бути забезпечена тільки в результаті ретельної перевірки (інвентаризації) всіх його статей. Тому аудитору доцільно починати перевірку стану розрахунків з аналізу матеріалів інвентаризації розрахунків. Інвентаризація розрахунків полягає у виявленні фактичних залишків сум на рахунках. В акті результатів інвентаризації розрахунків слід вказати назви проінвентаризованих рахунків, записати суми непогодженої і простроченої дебіторської заборгованості та безнадійних боргів. За названими видами заборгованості до акта інвентаризації розрахунків має прикладатися довідка із зазначенням суми заборгованості, за що та числиться, з якого часу і на підставі яких документів.
Таким чином, аналіз матеріалів інвентаризації розрахунків дає можливість аудитору зосередити увагу на більш ретельній перевірці розрахунків, за якими встановлено різні розходження.
Аудит розрахункових операцій слід починати з аналізу правильності оплати за відвантажені матеріальні цінності, а також повноти списання відвантажених цінностей.
Під час перевірки необхідно встановити, чи правильно відображені за статтями балансу відповідні залишки заборгованості. Для цього порівнюють залишки за кожним видом розрахунків на одну і ту саму дату за даними аналітичного обліку із залишками за синтетичним рахунком 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками", Головною книгою і балансом. За наявності розходжень слід перевірити реальність і документальну обґрунтованість заборгованості за кожним покупцем чи замовником. Такі розходження — наслідок занедбаності обліку розрахункових операцій або результат зловживань.
Кожна сума дебіторської заборгованості на окремих рахунках розглядається з погляду виникнення боргу, причини і давності створення заборгованості, реальності її одержання. Під час аудиту дебіторської заборгованості розрізняють такі її категорії: поточну (або нормальну); неоплачену в строк; заборгованість за строком давності, що минув; спірну; безнадійну.
Під час перевірки розрахунків із покупцями встановлюють, чи укладені договори поставки продукції, чи правильно вираховуються суми, належні підприємству за прийняту покупцем продукцію. Перевіряють повноту і своєчасність розрахунків покупців за прийняту ними продукцію. З цією метою проводять інвентаризацію розрахунків, висилають копії картки аналітичного обліку розрахунків (контокорентні виписки) при розрахунках з іногородніми покупцями (організації-кредитори висилають організаціям-дебіторам). Підприємство-дебітор повертає картку протягом 10 днів із дня одержання. З покупцями з цього самого міста складається акт взаємозвірки.
3.2 Методика аудиту розрахунків з покупцями і замовниками
Аудиторський процес складається з трьох основних етапів: планування, збору і аналізу інформації, необхідної для оцінки достовірності балансу та фінансової звітності, написання звіту (висновку).
Одним із найважливіших етапів аудиту є планування. Аудитор зобов'язаний чітко прогнозувати, контролювати й обліковувати процеси своєї діяльності для того, щоб забезпечити на кожній стадії роботи найбільш ефективні процедури.
Планування аудиту передбачає визначення його стратегії і тактики, складання загального плану аудиторської перевірки, побудову аудиторської програми і аудиторські процедури, оцінювання обсягу аудиторського контролю.
Рішенням Аудиторської палати України від 18.12.98 № 73 затверджено систему Національних нормативів аудиту (ННА). Норматив № 9 "Планування аудиту" визначає основні напрями підготовки плану і програми аудиту з урахуванням масштабів діяльності та особливостей об'єкта аудиту.
Обсяг планування може змінюватися залежно від величини суб'єкта підприємницької діяльності, набутого досвіду аудиторської роботи з клієнтом і знання особливостей його діяльності. Планування діяльності аудиторської фірми чи окремого аудитора має бути скероване на якісне і своєчасне виконання аудиторських робіт, ритмічне завантаження аудитора роботою, на перевірку виконання договірних зобов'язань, формування портфеля замовлень. Керівник аудиторської перевірки складає загальний план аудиту, який затверджується керівником аудиторської фірми.
У популярній книзі "Аудит Монтгомері" вказано, що аудиторська перевірка має відповідати загальноприйнятим стандартам, виконуватись ефективно і в межах часу, заданого клієнтом. З цією метою проводять її планування і регулювання.
Планування — це процес вироблення аудиторської стратегії. Планування ведеться протягом усієї аудиторської перевірки. Аудитор повинен скласти графік завершення основних етапів операції. Графік показує заплановану аудиторську роботу і служить засобом контролю за проведенням операції. При складанні графіка мають враховуватися вимоги клієнта. Потім аудитор повинен підготувати програму перевірки, докладно перерахувати процедури, які необхідно здійснити під час операції.
Програма аудиторської перевірки — це основа детального планування часу і витрат.
Плани допомагають проводити роботу в межах часу, необхідного клієнту і аудитору, і є підставою для встановлення гонорару. Вони мають бути достатньо детально розроблені, щоб виконавці могли завершити завдання у відносно короткий термін і, таким чином, ефективно розпоряджатися своїм часом.
Якщо клієнт використовує комп'ютери, аудиторській групі, можливо, будуть потрібні спеціальні навики. Аудитор повинен володіти достатніми знаннями в комп'ютерній сфері.
План аудиту має бути повідомлений аудиторській групі. Графіки, процедури, які необхідно виконати, і тип звіту головного аудитора слід повідомити групі аудиторів на самому початку перевірки. Аудитор повинен обговорити загальну стратегію перевірки з керівництвом клієнта. Деякі деталі планування (чи треба використовувати роботу внутрішніх аудиторів та ін.) необхідно обговорювати і узгоджувати заздалегідь (наперед).
При плануванні вивчаються напрями бізнесу замовника, історія його діяльності, нинішні умови, майбутня перспектива, територіальне розміщення, вид продукції, ринки її збуту, перспективи розвитку виробництва в майбутньому, зміни у структурі виробництва і управління, останні зміни у функціонуванні бухгалтерського обліку, ефективність контролю, сутність облікової політики і сфера облікового ризику, організація аудиту на підприємстві, труднощі в його проведенні. Аудитор повинен мати рівень знань про галузь і підприємство клієнта, який дав би йому змогу визначити операції та види діяльності, що, на його погляд, можуть здійснювати суттєвий вплив на фінансову інформацію. Слід також встановити рівень довіри до даних внутрішнього контролю, викласти у плані та програмі характер, терміни і глибину аудиторських процедур.
Після укладання договору на аудит і вивчення необхідної допоміжної інформації про підприємство-клієнта аудитор складає повний план аудиту і програму.
Першочерговому плануванню підлягають баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал. Надання аудиторських послуг планується за допоміжними договорами.
Протягом всього терміну проведення аудиту його загальний план і програма переглядаються і уточнюються аудитором у зв'язку з імовірністю змін умов і напрямів аудиту і можливістю отримання інших результатів після проведення аудиторських процедур.
При підготовці загального плану і програми аудиту важливо, насамперед, вивчити особливості системи бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності й дати оцінку системи внутрішнього контролю.