– облік за нормативними витратами;
– паралельний облік за фактичними і нормативними витратами;
– облік ведеться змішаним способом.
На рибницьких господарствах внутрішніх водойм найбільш поширений перший варіант. Для цього аналітичний облік витрат на виробництво ведеться за нормами і відхиленнями від норм.
Відхилення виявляються оперативно по мірі виникнення, нагромаджуються і в кінці звітного періоду приєднуються до нормативних витрат. На господарствах, де незавершене виробництво займає велику питому вагу у загальних витратах, відхилення від норм пропонуємо відносити на валову продукцію. У цьому випадку облічені відхилення розподіляють між незавершеним виробництвом і випуском готової продукції пропорційно до їх нормативної собівартості. Відхилення від норм і зміни норм відносять на собівартість готової продукції у розрізі статей калькуляції за окремими видами рибної продукції. На основі заповнених у такому порядку відомостей обліку витрат на виробництво складають зведені калькуляційні відомості для визначення собівартості випуску продукції загалом.
Крім того, при визначенні витрат на вирощування товарної риби враховують технологічну норму витрат річняків риб на 1 тонну товарної риби; пального – з розрахунку питомих витрат на 1 тонну перевезених вантажів чи на 100 км пробігу відповідної марки автомобілів; заробітної плати – з урахуванням норми обслуговування ставів та середньої заробітної плати; відрахування на соціальне страхування та інші обов’язкові відрахування – за діючими нормативами від заробітної плати; амортизаційні відрахування – за нормою від вартості конкретного виду основних засобів; витрати, пов’язані з управлінням виробництвом повинні враховувати діючі ціни та тарифи на послуги зв’язку, обчислювальних центрів, аудиторських та інформаційних служб тощо.
Звідси, використання елементів нормативного методу обліку витрат сприяє своєчасному виявленню економії або додаткових витрат за рахунок відхилень від встановленого технологічного процесу, змін складу витраченої сировини, напівфабрикатів і матеріалів, асортименту випущеної продукції, її сортності тощо.
Використання елементів нормативного методу є базою для здійснення відповідного контролю та аналізу витрат на виробництво, обґрунтованого калькулювання фактичної собівартості продукції, контролю за дотриманням і вдосконаленням норм, виявлення невикористаних резервів для підвищення ефективності виробництва.
Загальновизнано, що в умовах автоматизації процесу обробки економічної інформації облік витрат з метою підвищення його ефективності також повинен бути нормативним. Крім того, у кінці місяця, облічені за стадіями вирощування рибопосадкового матеріалу і товарної риби “сумуються усі без виключення витрати на виробництво, які групуються за видами продукції, замовленнями, цехами, переділами та калькуляційними статтями витрат. Узагальнення усіх цих витрат по підприємству у цілому є зведений облік витрат на виробництво”.
Поняття зведеного обліку витрат на виробництво, його цілі, завдання кінцевою метою яких є визначення результатів діяльності, трактуються в економічній літературінедостатньо чітко, а часто – з протиріччями. П.С.Безруких,В.Б. Івашкевич, А.Н. Кашаєв визначають зведений облік як “... узагальнення за об’єктами обліку витрат усіх оборотів за місяць з урахуванням зміни залишків незавершеного виробництва та виявлення фактичної собівартості випуску продукції. Аналогічне формулювання зведеного обліку, на наш погляд, дають В.Ф. Палій та В.Я. Соколов. Вони визначають зведення витрат як спосіб “узагальнення собівартостікінцевих продуктів за даними аналітичного обліку витрат за об’єктами калькулювання в розрізі структурних підрозділів підприємства й центрах витрат”.
Слід відмітити, що методика зведеного обліку витрат на виробництво і порядок складання на його основі калькуляцій собівартості продукції залежить від організації та характеру технології виробництва, його типу, кількості виробленої продукції, наявності (або відсутності) напівфабрикатів.
На підприємствах застосовується один із варіантів зведеного обліку витрат: а) однопередільний – одновирібний; б) однопередільний – багатовирібний; в) по (багато) передільний – одновирібний (однопродуктний); г) по (багато) передільний – багатовирібний із попередільним і безнапівфабрикатним варіантом зведення витрат; д) по (багато) передільний – багатовирібний із послідовним накопиченням витрат по напівфабрикатах (напівфабрикатний варіант зведення витрат).
Дослідження показують, що переважна більшість господарств галузі здійснює зведення витрат за безнапівфабрикатним варіантом. При цьому варіанті для визначення обсягу виробленої продукції й станом залишків незавершеного виробництва у виробничих підрозділах організується оперативний облік. Підставою для обліку є документи внутрішньовиробничого переміщення цінностей по ходу технологічного процесу, а також ті, якими оформляють прийом виробітку.
Залежно від форми обліку – журнально-ордерна або автоматизована – техніка узагальнення витрат в системі рахунків бухгалтерського обліку може бути різною. Тобто при всіх можливих варіантах зведеного обліку необхідно забезпечити його послідовну побудову й відповідність з рівнями управління.
Для подальшого розвитку товарного рибництва та впровадження прийомів управлінського обліку, випуску рибної продукції, калькулюванні собівартості в аналітичному обліку рибницьких господарств перешкод практично на сьогодні немає. Вчені-економісти дотримуються думки, що важливим питанням впровадження управлінського обліку є вибір принципу побудови плану рахунків бухгалтерського обліку. Проте вивчення цього аспекту ускладнюється тим, що в світовій практиці застосовують два основних принципи побудови плану рахунків:
– двокруговий (автономний) принцип, тобто виділення двох систем рахунків управлінського та фінансового обліку, що не кореспондують між собою. Цей принцип застосовується у планах рахунків майже 80-ти країн, зокрема у країнах Європейського Союзу (Іспанія, Бельгія, Німеччина, Португалія, Франція, Швейцарія).
– інтегрований (моністичний) принцип, при застосуванні якого рахунки фінансового та управлінського обліку існують у межах єдиної системи рахунків і кореспондують між собою. Цей принцип застосовують на великих промислових підприємствах країн англосаксонської групи (Австралія, Великобританія, Канада, США).
Побудова плану рахунків активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій, особливо виділення дев’ятого класу рахунків “Витрати діяльності” засвідчує, що в Україні передбачено застосування інтегрованого принципу ведення управлінського обліку. Іншими словами “при застосуванні інтегрованої системи обліку використовують спеціальні синтетичні рахунки управлінського обліку витрат: виробництво, адміністративні витрати, виробничі накладні витрати, витратина збут, інші операційні витрати тощо, до яких відкривають відповідні аналітичнірахунки згідно з ухваленою схемою деталізації інформації”.
При побудові індивідуального плану рахунків рибницького господарства, використовується гнучка система аналітичного обліку з різним рівнем деталізації інформації.
У зв’язку зі значним подорожчанням матеріальних ресурсів, зокрема комбікорму, та з метою економії й раціональної експлуатації екосистеми ставів, більша частина господарств використовує випасну форму рибництва, застосовуючи певний набір полікультури риб. Годування ставових риб є ціноутворюючим фактором, який значною мірою визначає рух матеріальних запасів на підприємстві, а також рентабельність виробництва.
Однією із особливостей технологічного процесу та характеру виробництва у рибній галузі є її пряма залежність від сезонності та наявність незавершеного виробництва. Вартість цьогорічки в зимувальних ставах відображається як незавершене виробництво, що переходить на майбутній рік. Після вилову річняків із зимувальних ставів і посадки у нагульні стави, всі наступні витрати відносять на вирощування товарної риби. У ці витрати включають вартість рибопосадкового матеріалу і витрати на його вирощування до облову та реалізації.
Важливим є правильність визначення фактичного обсягу незавершеноговиробництва і його оцінка, а саме: а) витрати на вирощування рибопосадковогоматеріалу і товарної риби; б) кількість риби, залишеної на дорощування, яка у виконання плану по вирощеній рибі не зараховується; в) кількість риби, залишеної в садках для зберігання і не оплаченої покупцями, яка хоч і враховується в загальнійкількості товарної риби, але не входить до випуску товарної продукції івідображається в обліку та в звітності у складі незавершеного виробництва. Якщориба в садках оплачена покупцями і знаходиться на відповідальному зберіганні вгосподарстві, то вона включається в обсяг реалізованої продукції. В такому випадку витрати на зберігання цієї риби відшкодовуються покупцем і насобівартість вирощування товарної риби не відносяться; г) кількість ставової риби (дворічки), залишеної для трирічного вирощування .
Інвентаризація незавершеного виробництва на більшості рибницьких господарств проводиться лише раз на рік, перед складанням річної фінансової звітності. Такий стан справ, зумовлює перекручування облікових даних, оскільки у залишках незавершеного виробництва протягом року накопичуються невраховані втрати, а також позбавляє показник незавершеного виробництва контрольних та аналітичних функцій.
Періодичність проведення інвентаризації незавершеного виробництва – це невід’ємний елемент облікової політики будь-якого підприємства. Залежно від характеру виробництва, розмірів незавершеного виробництва, достовірності облікових даних, методу калькулювання собівартості продукції рибницькі господарства повинні самостійно визначати як часто інвентаризувати запаси незавершеного виробництва та затвердити це у наказі про облікову політику. У такому випадку періодичність проведення інвентаризації буде відповідати умовам виробництва кожного господарства і позитивно впливатиме на фінансові результати.
Література
1. Закон України „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”
2. Бутиненць Ф.Ф., Лайчук С.М., Олійник О.В., Шигун М.М. Організація бухгалтерського обліку. – Житомир : ПП „Рута”, 2002. – 592с
3. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський фінансовий облік на підприємствах України. – К.: „АСК”, 2002. – 784с
4. Бутинець Ф.Ф., Малюга П.М. Бухгалтерський облік: облікова політика і план рахунків, стандарти і кореспонденція рахунків, звітність. – Житомир: ПП „Рута”, 2001. – 480с