Одержання позитивних фінансових результатів від виробництва високоякісної товарної риби та рибопосадкового матеріалу такожзнаходиться в тісній залежності від його якості. Проведені в різних географічнихзонах досліди по вирощуванню товарного коропа із рибопосадкового матеріалу різних вагових кондицій вказують на пряму залежність темпів росту від штучної ваги рибопосадкового матеріалу.
Дослідження облікової діяльності рибницьких господарств показали, що більшість господарств не складають калькуляції на окремі види рибної продукції. Це обумовлено тим, що на підприємствах немає достатньої аналітики витрат.
Як планова, так і нормативна калькуляції є попередніми (щодо виробничого процесу) документами. Підставою для складання цих калькуляцій в рибництві є технічно обґрунтовані норми матеріальних витрат і трудових ресурсів. Вони є основою для планування собівартості продукції, обліку та контролю за витратами і виконанням планових завдань щодо оптимізації рівня витрат. На відміну від них, фактична собівартість визначається на базі даних бухгалтерського обліку після закінчення звітного періоду і надає інформацію про фактичні витрати на виробництво рибної продукції.
Обґрунтована номенклатура об’єктів калькулювання є неодмінною умовою достовірності калькуляцій. Біотехнічний процес дозволяє поєднати об’єкт обліку з об’єктом калькулювання – групою однорідних продуктів рибництва. Починаючи з другої стадії, об’єкти обліку і калькулювання також можуть співпадати, якщо у ролі цих об’єктів буде виступати приріст риби протягом визначеної стадії. Інакше, об’єктів калькулювання буде більше, ніж об’єктів обліку. У ролі об’єкта калькулювання буде виступати вікова категорія риби, у ролі об’єкта обліку – стадія вирощування в розрізі виробничих дільниць. Витрати для розрахунку собівартості риби будуть облічуватись у наростаючому порядку з початку року.
Об’єкти калькулювання можуть бути проміжними та кінцевими. Проміжними – служать напівфабрикати різного рівня готовності. У ролі кінцевих об’єктів калькулювання виступає кінцевий продукт, який призначений для реалізації. Об’єкти калькулювання нерозривно пов’язані з відповідними калькуляційними одиницями, які є одиницями виміру калькуляційного об’єкта.
Кожний об’єкт калькулювання має своюодиницю виміру, якою прийнято в галузі вимірювати обсяг продукції. Узгодженість калькуляційних об’єктів та калькуляційних одиниць полягає у тому, що вони характеризують один і той же вид продукції чи роботи, відображають єдину споживчу вартість, поєднують, деталізують одну й ту ж величину витрат на виробництво.
У рибництві калькуляційною одиницею для товарної риби, мальків цьогорічки, ремонтного молодняку та маточного поголів’я риб служить 1 ц продукції. Лише для мальків риб, пересаджених з нерестових ставів до виросних – 1 тис. шт.
Побудова систем об’єктів калькулювання і об’єктів обліку відповідає вимогам правильного розрахунку собівартості лише у тому випадку, коли воно здійснюється на об’єктивній основі з врахуванням характеру і особливостей окремих видів продукції.
Слід відмітити про відсутність спільної думки у вчених щодо питання калькулювання собівартості продукції та класифікації методів обліку витрат. В.І. Карлович під методом калькулювання розуміє “певний підхід до осягнення, систематизації і контролю за витратами виробництва”. І.А. Басманов методом калькулювання вважає “... науково-обґрунтуване обчислення собівартості визначеної продукції (її одиниці або частини) об’єднання, його підрозділів і процесів з метою управління виробництвом, економічного обґрунтування цін, планових показників і проектних рішень. Проте, на наш погляд, такі визначення є неповними. Ми погоджуємось з думкою А.Ш. Маргуліса, що такі способи не можуть і не повинні зводитись у ранг самостійних методів. Відрив методу калькулювання від методу обліку витрат, а тим більше підміна методу як підходу до виявлення та вивчення витрат на економічній основі варіантом технічного розрахунку, означає збідніння калькуляційного процесу, штучне його відокремлення від облікової бази.
Традиційно визначаються такі методи обліку витрат та калькуляції собівартості продукції: простий, позамовний, попередільний, нормативний. У фаховій, методичній та навчальній економічній літературі перелік методів калькулювання включає також подетальний, попроцесний, повиробний.Зважаючи на те, що ці методи обліку витрат знайшли достатньо глибоке висвітлення в економічній літературі, розкривати їх суть немає потреби.
Класифікація виробництв та видів продукції рибництва визначають переважно застосування на господарствах попередільного (або попроцесного у зарубіжній практиці) методу обліку витрат на виробництво. При застосуванні попередільного методу обліку витрати на виробництво починаючи із підготовки вирощування рибопосадкового матеріалу і до вилову товарної риби, облічуються в кожному цеху, виробничій дільниці (переділі, фазі, стадії). У зв’язку з цим собівартість продукції, випущеної кожним наступним цехом, виробничої дільницею, складається з понесених ним витрат і собівартості напівфабрикатів. Особливістю таких виробництв є послідовні стадії, які отримали назву переділу. Об’єктом обліку витрат у таких виробництвах є кожний самостійний переділ.
Суть цього методу полягає в тому, що фактична собівартість одиниці продукції 1 тис. шт. мальків обчислюється шляхом ділення суми витрат на утримання плідників, що знаходяться протягом року в маточних і нерестових ставах, на масу мальків, пересаджених з нерестових ставів.
Собівартість 1 ц цьогорічки визначається діленням загальної вартості мальків та витрат на вирощування рибопосадкового матеріалу на кількість центнерів обліченої продукції. При цьому середню масу цьогорічки приймають за 30 г.
Прямі виробничі витрати плануються і обліковуються за переділами виробничого процесу, а всередині кожного підрозділу – відповідно до затвердженої номенклатури калькуляційних статей витрат.
Для розмежування витрат на виробництво між незавершеним виробництвом і товарним випуском по кожному переділу виявляються і оцінюються залишки незавершеного виробництва на кінець місяця. У результаті фактична собівартість цієї продукції визначається, виходячи з виробничих витрат, облічених по переділу в розрізі окремих калькуляційних статей витрат зі зміною залишків незавершеного виробництва на початок і кінець місяця.
Застосування у рибництві попередільного методу обліку витрат пояснюється:
1. Однорідністю вихідного матеріалу (не звертають увагу на можливість полігамного способу вирощування).
2. Вибором етапів вирощування в умовах безперервного технологічного процесу або ряду послідовних виробничих процесів (кожний з яких або група яких складають самостійний переділ).
3. Обліком витрат за переділом загалом, а потім визначенням собівартості окремих видів продукції (за статтями витрат). У ролі об’єкта обліку та калькулювання можуть виступати як окремі види, так і групи видів продукції, об’єднані за ознакою однорідності сировини, складності виробництва.
4. Наявністю переліку окремих біотехнічних процесів, які закінчуються одержанням закінченого продукту. У рибництві продукт вирощування, одержаний на певній стадії, може бути об’єктом реалізації і відповідно калькулювання.
5. Наявністю у кожній віковій групі своїх особливостей вирощування (на кожній стадії вирощування вияляються свої одиниці, а також характерні фактори та причини, що впливають на підвищення і зниження собівартості продукції).
Значним недоліком попередільного методу є відсутність поточного контролю за дотриманням норм витрат на переважній більшості рибницьких господарств. Цей недолік ліквідується при застосуванні в господарствах попередільного методу обліку витрат на виробництво з використанням елементів нормативного методу.Він найбільш прогресивний, так як передбачає щоденне виявлення відхилень від норм усіх видів витрат на виробництво. На наш погляд, правильно зазначено в праці П.П. Новиченко, що “... впровадження нормативної системи не суперечить сформованим методам обліку витрат на виробництво..., а навпаки, допускає необхідність групування витрат за певними об’єктами обліку (переділами, замовленнями, виробами і групами однорідних виробів)”.
Нормативний метод обліку витрат на виробництво передбачає дотриманнятаких принципів: а) попереднє лімітування витрат за кожним видом продукції на основі діючих на підприємстві норм і кошторисів; б) ведення протягом місяця обліку змін діючих норм, коригування нормативної собівартості, визначення впливу цих змін на собівартість продукції; в) облік фактичних витрат протягом місяця з розподілом їх на витрати за нормами та відхиленнями від норм; ґ) встановлення причин виникнення відхилень від норм за місцем їх виникнення і центрамивідповідальності; г) визначення фактичної собівартості виробленої продукції з розподілом витрат за нормами, відхиленнями від норм та змінами норм.
Аналіз вітчизняної та зарубіжної економічної літератури дав змогу встановити, що ефективність господарювання підприємства і його внутрішніх підрозділів залежить від вибору варіанту нормативного методу обліку. Враховуючи галузеві особливості і специфіку окремих виробництв, можна виділити такі варіанти нормативного методу обліку витрат: