Для виготовлення замовлень, як правило, витрачається значна за сумою, масою і номенклатурою кількість матеріалів. На зворотній стороні калькуляції дається докладне розшифрування витрат за статтями основних матеріалів, купованих напівфабрикатів і комплектуючих виробів із зазначенням по їх головних групах кількості та вартості. Тут дається розшифрування заробітної плати і витрат по опануванню нових виробництв та видів продукції.
При частковому випуску виробів в межах замовлення, коли фактична собівартість ще невідома, оскільки замовлення не виконане, частина зданого замовлення оцінюється за плановою собівартістю з урахуванням змін норм і цін, які були передбачені планом. Витрати на всі незавершені замовлення в своїй сумі утворюють вартість незавершеного виробництва.
Позамовне калькулювання ускладнюється такими факторами:
О необхідністю щомісячного виявлення вартості незавершеного виробництва, що є доволі складним і громіздкім процесом в умовах наявності великої кількості деталей і замовлень в одиничному та дрібносерійному виробництві;
Ф заповненням великої кількості первинних документів відповідно до шифрів замовлень, які відкриваються за основними видами продукції, капітальному ремонту обладнання, за різними замовленнями і послугами, які виконуються на сторону.
При великій кількості документів і замовлень можливі помилки, виявлення яких ускладнено, а іноді і неможливе при великій кількості деталей, які застосовуються. Більше половини деталей в цехах одиничного і дрібносерійного виробництва використовують для виготовлення різних видів виробів. Віднесення цих деталей на те чи інше замовлення носить умовний характер. Через велику номенклатуру матеріалів, що використовуються, їх витрачання в замовленнях не фіксують в натуральному виразі. Оперативний контроль за рівнем витрат в умовах позамовного калькулювання майже відсутній.
Основним напрямком впорядкованого обліку витрат на виробництво і ведення оперативного обліку на підприємствах одиничного і дрібносерійного виробництва є впровадження елементів нормативного обліку. Типізація виробничих процесів, інструментів, введення поточних і автоматичних ліній для виготовлення універсальних деталей створює умови для розробки стійких нормативів витрат, організації обліку відхилень і змін норм.
Враховуючи складність розробки нормативів, останні можна встановлювати на певні типи виробів або розраховувати нормативи прямих витрат тільки по найбільш важливих деталях.
В умовах дії Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» та 16 «Витрати» виникають певні особливості позамовного калькулювання, пов'язані із розподілом загальновиробничих витрат та розподілом витрат між різними звітними періодами. Покажемо їх на конкретному прикладі.
Приклад 1. ЗАТ «Сільгосптехніка» виготовляє складну машинобудівну продукцію тільки на замовлення. В березні поточного року було отримано замовлення на виготовлення універсального мінітрактору, якому було присвоєно номер 3. За станом на 31 березня сальдо по рахунках 20 «Виробничі запаси», 23 «Виробництво», 26 «Готова продукція» мали наступні значення: Дт 20 – 14000 грн., Дт 23 (№3) – 45000 грн., Дт 26 (№2) -30000 грн. Тобто на підприємстві одне замовлення ще не закінчене (№3) і по ньому проводяться роботи, і одне вже закінчене (№2 – косарка КС-3), продукція за яким готова до відправлення замовнику.
Витрати, понесені підприємством на виробництво за кожним замовленням складають за березень
| Загальні витрати | Замовлення №2 (закінчене), гри. | Замовлення №3 (не закінчене), грн. |
| Прямі матеріальні витрати | – | 15000 |
| Прямі витрати на оплату праці і відрахування на соціальні заходи | 15000 | 20000 |
| Загальновиробничі витрати | 6000 | 10000 |
| Сума | 30000 | 45000 |
Попроцесний облік собівартості
На багатьох підприємствах з масовим характером виробництва продукцію виготовляють шляхом послідовної обробки вихідної сировини. Виготовлення такої продукції проходить ряд технологічно послідовних стадій, при яких сировина перетворюється спочатку на напівфабрикат, а потім – на готовий виріб.
Кожен переділ представляє собою частину технологічного процесу або сукупність виробничих операцій, в результаті яких з сировини отримують напівфабрикат, а з напівфабрикату – готовий виріб, за умови, якщо планування виробничих витрат також здійснюється за переділами технологічного процесу. Таким чином, калькуляція останнього переділу є калькуляцією собівартості готової продукції.
Згідно з Типовим положенням з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції на промислових підприємствах, облік витрат на виробництво може здійснюватись як напівфабрикатним способом, так і безнапівфабрикатним.
При безнапівфабрикатному способі витрати на виготовлення напівфабрикатів, деталей і вузлів обліковуються по цехах в розрізі статей витрат.
При напівфабрикатному способі собівартість напівфабрикатів власного виробництва при передачі їх з цеху в цех відображаються в системі рахунків бухгалтерського обліку. В цьому випадку витрати на виготовлення напівфабрикатів обліковуються по цехах комплексною статтею «Напівфабрикати власного виробництва».
Умови застосування того чи іншого варіанту обліку витрат на виробництво встановлюються в галузевих інструкціях.
При попроцесному калькулюванні витрати збираються в розрізі окремих виробничих процесів (простий метод) або стадій технологічного процесу (попередільний метод). Собівартість одиниці виробу визначається шляхом ділення загальної суми витрат на кількість (вагу) виготовленої продукції.
В основних цехах при попередільнрму калькулюванні, як правило, переважає напівфабрикатний спосіб обліку виробничих витрат, хоча по відношенню до окремих цехів та переділів застосовується і безнапівфіабрикатний спосіб калькулювання собівартості. У будь-якому випадку облік виробничих витрат ведеться по кожному переділу. При напівфабрикатному способі калькуляція собівартості складається окремо на продукцію кожного переділу, а калькуляція останнього переділу є калькуляцією собівартості готової продукції. При безнапівфабрикатному способі калькуляція собівартості складається тільки на готову продукцію.
Облік основних технологічних витрат при попередільному калькулюванні ведеться за переділами. Всередині кожного переділу прямі витрати (матеріали та заробітну плату виробничих робітників з відрахуваннями) обліковують за видами напівфабрикатів або готових виробів або за групами однорідної продукції. Об'єднання продукції в єдині калькуляційні групи проводять за ознакою однорідності сировини та основних матеріалів, а також за складністю обробки.
Облік витрат на утримання та експлуатацію обладнання ведуть по переділах, а всередині кожного переділу розподіляють за видами (групами) продукції пропорційно до кількості відпрацьованих машино-годин або до інших баз розподілу. Облік цехових витрат ведеться відповідно по цехах. Ці непрямі витрати розподіляються пропорційно до обраної бази.
На кожному переділі можуть бути витрати в незавершеному виробництві. Це потребує розмежування витрат по переділу між продукцією, яка закінчена обробкою, та незавершеним виробництвом. Якщо ж залишки незавершеного виробництва незначні або стабільні, то всі витрати по переділу відносять тільки на собівартість продукції, що випускається.
Аналітичний облік ведеться по переділах за групами однорідної продукції, а собівартість окремих її видів всередині групи визначають за допомогою коефіцієнтів. Іноді калькуляційною одиницею може виступати група виробів певної складності. Виготовлені вироби можуть відрізнятись за масою та конфігурацією, тому не можна визначати собівартість одиниці виробу шляхом ділення загальної суми витрат на кількість придатної продукції, адже це може призвести до викривлення її собівартості.
Всі виготовлені вироби розбивають на групи, в залежності від ступеня складності їх виготовлення. Перерахунок в умовні одиниці здійснюють за допомогою коефіцієнтів. Для встановлення коефіцієнту планові витрати на одиницю виробів однієї з груп, що має найбільшу питому вагу у випуску продукції, прирівнюють до одиниці, по відношенню до якої розраховуються коефіцієнти решти груп.
Приклад 2. На другому переділі ливарного цеху випускають відливки трьох груп складності (1, 2, та 3-ї), планові витрати на І т яких відповідно, 42, 54, 60 грн., фактичний їх випуск – 5, 10 та 25 т, загальні фактичні витрати на виготовлення всіх трьох груп відливок, включаючи собівартість кожного металу та витрати на виготовлення з нього відливок, 1875 грн.
Для визначення собівартості І т. відливок, передусім необхідно розрахувати коефіцієнти. Для цього перерахунки планових витрат третьої групи відливок, яка має найбільшу питому вагу у випуску, приймемо за одиницю, тоді коефіцієнт по першій групі складатиме 0,70 (42: 60), а по другій групі 0,90 (54: 60). Розраховані коефіцієнти використаємо для перерахунку випуску відливок в умовні тони, у відповідності з якими будуть розподілені загальні витрати на виготовлення відливок.