По мере готовности объекта к использованию его стоимость списывается со счета 08 в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов ведется на счете 04 «Нематериальные активы». Зачисление в состав нематериальных активов производится на основании карточки учета нематериальных активов типовой формы № НМА-1.
В соответствии с письмом Минфина России от 29.10.95 № 37 приобретаемые организацией нежилые помещения учитываются в составе основных средств - на счете 01 «Основные средства». А в случае финансирования организацией в порядке долевого участия жилищного строительства и получения от застройщика по окончании строительства отдельных квартир в ее бухгалтерском учете делаются следующие записи: Дебет сч 76 - Кредит сч 51 - перечисляются денежные средства на строительство жилого дома в порядке долевого участия;
Дебет сч 08 - Кредит сч 76 - получены права пользования квартирами по вводу в эксплуатацию жилого дома;
Дебет сч. 04 - Кредит сч. 08 - поставлены на учет квартиры в составе нематериальных активов.
Сложной разновидностью процесса покупки нематериальных активов является операция по приобретению организацией другой организации (или ее филиала) с включением ее активов и пассивов на свой баланс по цене, превышающей величину их чистых активов. В данном случае покупатель сначала ставит на учет имущество и иные активы покупаемого субъекта (на основании индивидуально составленных документов их первичного учета), а затем на основании карточки учета по форме. № НМА-1 как нематериальный актив сумму превышения общих расходов по покупке - деловую репутацию продаваемой организации. К деловой репутации могут относиться месторасположение организации, наличие рынка сбыта продукции, работ или услуг и т. п. В бухгалтерском учете операции по покупке организации (ее филиала) отражаются следующими записями: Д-т сч. 08, 19, К-т сч. 76 - отражается покупка организации и обязательства по сделке;
Д-т сч. 01, 10, 20 и др., К-т сч. 08 - имущество, приобретенное в составе организации, ставится на учет по видам, в оценке по первоначальной (балансовой) стоимости;
Д-т сч. 04, К-т сч. 08 - отражаются расходы в сумме превышения над величиной чистых активов;
Д-т сч. 76, К-т сч. 51, 52 - погашена задолженность продавцу.
По приобретенным нематериальным активам организации уплачивают НДС по установленным ставкам. Порядок дальнейшего отражения операций по НДС зависит от назначения нематериальных активов (для производственных нужд, непроизводственных нужд и др.), вида организаций (сельскохозяйственные и малые организации, фермерские хозяйства) и осуществляется таким же образом, как и по основным средствам.
Вместе с тем следует иметь в виду, что в соответствии с Инструкцией ГНС о НДС, НДС по приобретенным нематериальным активам учитывается в общеустановленном порядке по дебету счета 19, субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам», в корреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. Ежемесячно после их принятия на учет сумма НДС списывается с кредита счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты по налогу на добавочную стоимость». По безвозмездно поступившим нематериальным активам налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость поступивших активов, но не ниже их остаточной стоимости, числящейся у передающей организации.
2. Получение нематериальных активов как вклада в уставный капитал. При получении организацией нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал они приходуются по видам активов на счете 04 в корреспонденции с кредитом счета 75 «Расчеты с учредителями» на основании карточки по форме № НМА-1. Необходимо иметь в виду правила оценки имущества, установленные отдельными законами, регулирующими деятельность организаций определенных организационно-правовых форм. Так, в соответствии с Законом РФ «Об акционерных обществах» предусмотрено производить оценку имущества, получаемого в качестве вклада в уставный капитал, со стоимостью свыше 200 минимальных размеров оплаты труда независимым оценщиком.
К аналогичным активам по способу включения в состав нематериальных активов относятся организационные расходы. Они признаются нематериальными активами, если имелись у одного из учредителей новой организации и были связаны с ее образованием, а затем переданы последней на баланс как вклад в уставный капитал образованной организации. При этом в бухгалтерском учете вновь созданной организации на основании карточки по форме № НМА-1 делаются записи:
Дебет сч 04 - Кредит сч 75.
Аналогичные расходы действующей организации (по переоформлению учредительных и других документов, изготовлению новых печатей, штампов и т.п.) не относятся к нематериальным активам и учитываются в составе ее текущих расходов - по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» или иных аналогичных счетов.
3. Безвозмездное получение нематериальных активов. При получении организацией нематериального актива безвозмездно от других юридических и физических лиц он ставится на учет в порядке, установленном для постановки актива на учет при его покупке. Оценка актива производится по рыночной стоимости, определяемой экспертным путем, или по договоренности сторон. В бухгалтерском учете при такой форме получения актива делается запись по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 87 «Добавочный капитал», субсчет «Безвозмездно полученные ценности». При налогообложении валовая прибыль отчетного периода увеличивается на стоимость актива, полученного безвозмездно.
4. Поступление НМА для осуществления совместной деятельности. Нематериальные активы могут быть получены организацией при ее слиянии с другими юридическими лицами или их филиалами. В этом случае полученные активы отражаются в учете вновь образованного юридического лица на основании карточки учета по ф. № НМА-1 в оценке по первоначальной (учетной) стоимости у прежнего их балансодержателя. В учете делается запись по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 85 «Уставный капитал» (или 87 «Добавочный капитал»).
5. Приобретение НМА на условиях обмена. Поступление нематериальных активов в порядке бартера (обмена) также первоначально отражают на счете 08 с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету счета 04 с кредита счета 08. Переданные в порядке бартера объекты имущества списывают с кредита соответствующих счетов (01, 10, 12, 40 и др.) в дебет счетов реализации (46, 47, 48).
2.3. Особенности учета создания нематериальных активов.
Создание организацией нематериального актива собственными силами связано, как правило, с осуществлением научно-исследовательских изысканий и разработок, результатом которых является образец нового изделия (включая документацию на него) или новая технология (ст. 769 ГК РФ).
Порядок учета затрат по созданию изысканий и разработок зависит от характера производственных структур организации, их создающих, а также перспективы и характера их дальнейшего использования. Изыскания и разработки, осуществляемые не научно-исследовательскими организациями для собственных нужд, могут вестись обособленным подразделением, затраты которого будут учитываться на счете 20 «Основное производство». При отсутствии учредительных документов затраты учитываются на счете «Капитальные вложения» в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов и денежных средств.
От способа ведения работ и учета затрат по ним зависит их состав и порядок расчетов организации с бюджетом по налогу на добавленную стоимость (НДС). В первом случае расчеты по НДС ведутся в общем порядке, предусматривающем отражение сумм налога, причитающихся к уплате по полученным материалам; работам и услугам, - по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», и списание их в дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом» - по уплате налога.
В случае выполнения данных работ для собственных нужд НДС учитывается в составе затрат на создание актива. Во втором случае учет НДС ведется в порядке, установленном для работ по капитальному строительству, выполняемому организацией хозяйственным способом.
Суммы НДС, причитающиеся к уплате по полученным материалам, работам и услугам, отражаются по дебету счета 08 в корреспонденции со счетами учета расчетов. Ежемесячно на сумму фактических затрат по созданию изысканий и разработок (за минусом НДС) создается задолженность перед бюджетом по НДС. Делается запись по дебету счета 08 и кредиту счета 68.
Изыскания и разработки могут быть по окончании работ проданы, если эта операция считается организацией целесообразной. В этом случае затраты по созданию будут учтены на счете 40 «Готовая продукция» как продукция, предназначенная для продажи, либо списаны в дебет счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Капитальные вложения» или других счетов учета затрат.
Изыскания и разработки после их создания могут быть списаны за непригодностью с отнесением затрат по их созданию на финансовый результат как затрат по производству, не давшему продукции. Изыскания и разработки после их создания могут быть отложены для использования в производстве в дальнейшем. Организация исходя из перспективы использования данных активов и возможности получения дохода по ним через определенный период времени может принять два решения для учета накопленных затрат.