Проте таке обмеження в частині висновків щодо дій посадових осіб СГД не застосовується у разі виявлення правочинів з ознаками фіктивності (правочинів, що суперечать інтересам держави та суспільства) та здійснення посадовими особами платників податків дій, спрямованих на порушення публічного порядку та моральних засад суспільства.
Рух товарно-грошових потоків
Згідно з пп. 3.1.1 розділу І Методрекомендацій у схематичному вигляді як додатки до першого примірника акта (довідки) перевірки наводяться встановлені під час перевірки схеми руху товарно-грошових потоків в істотних обсягах у розрізі податкових періодів із зазначенням найменувань СГД-контрагентів, кодів за ЄДРПОУ (ДРФО), основних видів товарів (робіт, послуг), обсягів придбання (реалізації) та проведених розрахунків.
Порядок документування порушень
Будь-який висновок акта перевірки щодо оцінки повноти та своєчасності виконання платником зобов'язань перед бюджетом має ґрунтуватися на відповідних доказах, отриманих під час перевірки.
Відповідно до пп. 3.1.1 та наступних пунктів розділу І Методрекомендацій при описі встановлених порушень в акті перевірки в обов'язковому порядку зазначаються:
1) пункти та статті нормативно-правових актів, якими встановлено відповідні норми, що були порушені (посилання на підзаконні акти здійснюються лише в тих випадках, якщо відповідна норма законом не встановлена);
2) звітний період, у якому вчинено порушення;
3) зміст встановленого порушення;
4) первинні та (або) інші документи (їх відсутність), які зафіксовані (повинні бути зафіксовані) в бухгалтерському і податковому обліку та підтверджують наявність встановлених фактів, кореспонденція рахунків;
5) у разі необхідності — перелік контрольних заходів, завдяки яким виявлено порушення (за результатами інвентаризації, перевірки відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків тощо);
6) посадові особи СГД, які були відповідальними за правильність обчислення, своєчасність сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) та додержання законів про оподаткування та іншого законодавства у періоді вчинення порушення (з урахуванням термінів перебування їх на займаній посаді).
Опис порушення повинен містити встановлений безпосередній зв'язок (його відсутність) між показниками відповідних рядків податкової декларації (звіту, розрахунку) та регістрами бухгалтерського обліку (первинними документами), які використовувалися при проведенні перевірки СГД.
Акт перевірки також має містити посилання на конкретний первинний документ або обліковий регістр, невикористання, використання або некоректне використання якого вплинуло на правильність визначення конкретних показників декларацій (якщо це можливо).
Будь-який висновок акта перевірки має ґрунтуватися на відповідних доказах, отриманих під час перевірки.
Опис порушення повинен містити зв'язок показників декларації з регістрами бухобліку чи його відсутність.
Якщо СГД не надає необхідні документи на вимогу перевіряльників, складається запит щодо їх надання.
Ненадання документів та (або) пояснень
У разі ненадання посадовими особами певних документів на вимогу перевіряльників працівник підрозділу, відповідального за проведення перевірки, складає письмовий запит на надання необхідних документів, який вручається СГД (його посадовій особі). Якщо в подальшому СГД не надано відповідні документи, в акті перевірки наводиться перелік таких документів та реквізити запиту на їх надання.
У разі надання посадовими особами СГД письмових пояснень щодо встановлених фактів порушень та (або) причин ненадання документів в акті здійснюється запис про їх отримання та короткий зміст таких пояснень. При цьому письмові пояснення посадових осіб щодо встановлених порушень додаються до акта.
Факт відмови посадових осіб СГД надати перевіряльникам письмові пояснення щодо встановлених фактів порушень (причин ненадання документів) також відображається в акті.
Збиткові і малоприбуткові СГД
У разі якщо СГД декларує від'ємне значення об'єкта обкладання податком на прибуток або незначні прибутки, згідно з пп. 3.1.4 Методрекомендацій в акті зазначаються відповідні періоди та суми задекларованого об'єкта оподаткування. Також стисло наводяться причини збитковості та (або) малоприбутковості діяльності СГД згідно з поясненнями посадових осіб СГД та (або) встановлених під час перевірки.
Перевірки юросіб із філіями
При оформленні результатів перевірки філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, які не є юридичними особами та сплачують консолідований податок, обов'язково зазначаються дані податкового обліку, які надаються головному підприємству для включення до декларації, фактичні показники, встановлені при проведенні перевірки, та зазначаються розбіжності.
Своєю чергою, при оформленні акта (довідки) про проведену перевірку СГД — юридичної особи в обов'язковому порядку враховуються результати проведених одночасно з головним підприємством перевірок усіх філій, відділень та інших відокремлених структурних підрозділів, що не є юридичними особами. Про це робиться запис в акті перевірки.
Деякі особливості перевірок з ПДВ
Згідно з п. 2.3 розділу 1 Методрекомендацій в акті (довідці) перевірки в обов'язковому порядку зазначаються:
1) істотні умови угод, на підставі яких проведені господарські операції, які вплинули на формування ПК звітного періоду;
2) реквізити первинних документів, які були надані перевіряльникам для підтвердження оплати ПК у звітному періоді.
При проведенні перевірки повноти декларування сум ПДВ (достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування) може опрацьовуватися відхилення між сумами податкових зобов'язань та (або) податкового кредиту з податку на додану вартість СГД та його контрагентів. Це здійснюється на підставі службових записок, які передані підрозділом оподаткування юридичних осіб до підрозділу податкового контролю юридичних осіб відповідно до вимог наказу ДПАУ N 266 (див. у «ДК» N 23/2008, с. 47).
Порушення при застосуванні звичайних цін
У разі встановлення порушень податкового законодавства у випадках, законодавчо передбачених для застосування «звичайної ціни», суми встановленого заниження податкового зобов'язання у зв'язку із незастосуванням (неправильним застосуванням) «звичайних цін» зазначаються в акті перевірки окремо (пп. 3.1.1, пп. 3.2.1 розділу 1 Методрекомендацій).
Ця особливість, очевидно, пояснюється тим фактом, що згідно з п. 4.3 Закону N 2181 рішення про застосування непрямих методів приймається податковим органом виключно за наявності підстав, визначених у підпункті 4.3.1 цього пункту. Рішення ж про сплату податкових зобов'язань приймається у судовому порядку за поданням керівника (його заступника) відповідного податкового органу.
У Методрекомендаціях окрема увага приділена встановленню та документуванню:
фактів, які свідчать про діяльність СГД з метою отримання податкової вигоди (безтоварність операції, здійснення господарських операцій з метою одержання відшкодування ПДВ, звільнення від оподаткування, зменшення бази та ставки оподаткування, одержання права на залік тощо);
випадків, коли для цілей оподаткування операції враховані СГД не відповідно до їх дійсного економічного змісту;
випадків, коли враховані операції не обумовлені розумними економічними або іншими причинами;
випадків, коли податкова вигода виникає не у зв'язку із здійсненням реальної господарської діяльності;
фактів встановлення трьох і більше порушень у зв'язку із виявленням взаємовідносин із СГД, які припинили діяльність на підставі рішення суду;
порушень у частині незастосування (неправильного застосування) «звичайних цін» у випадках, передбачених законодавством для їх застосування, такі виявлені факти групуються у відповідні реєстри;
фактів взаємовідносин із СГД, установчі документи (свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи — підприємця), первинні та (або) інші документи яких було визнано недійсними в судовому порядку.
Ці факти належить документувати під час перевірки повноти декларування і своєчасності сплати податку на прибуток, ПДВ, акцизного збору, оподаткування в сфері ЗЕД та дотримання вимог іншого податкового законодавства.
Перевірки дотримання валютного законодавства (ЗЕД)
Згідно з п. 3.3 розділу І Методрекомендацій первинні документи, документи бухгалтерського та податкового обліку суб'єктів ЗЕД при здійсненні перевірки з питань дотримання ними вимог валютного законодавства перевіряються лише суцільним порядком. При цьому за кожним контрактом підводиться підсумок щодо стану його виконання. За наявності простроченої дебіторської заборгованості здійснюється розрахунок пені за порушення термінів розрахунків, штрафу за порушення вимог валютного законодавства, який є додатком до акта перевірки.
В описовій частині акта наводиться детальний опис тих зовнішньоекономічних контрактів та валютних операцій, щодо яких встановлено факт порушення вимог валютного законодавства:
1) порядку здійснення суб'єктами ЗЕД експортно-імпортних операцій з розрахунками у грошовій формі, товарообмінних операцій, операцій із давальницькою сировиною;
2) вимог Декрету «Про систему валютного регулювання і валютного контролю»;
3) порядку та строків декларування валютних цінностей, доходів і майна, що належать резиденту України та перебувають за її межами;