Терминология МСФО во многом схожа с используемой в российском бухгалтерском учете, но существуют некоторые значимые отличия. Опишем основные термины МСФО, посвященные лизингу.
Начало срока лизинга (аренды) – наиболее ранняя из двух дат – даты заключения договора об аренде и даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды. В российской практике, как правило, не возникают ситуации, при которых дата принятия обязательств отличается от даты заключения договора. В качестве даты принятия обязательств может рассматриваться момент подписания соглашения о намерениях.
Срок лизинга (аренды) – период, в течение которого договор не может быть расторгнут, в том числе срок, на который лизингополучатель имеет право продлить договор.
Срок экономической службы – период использования имущества или количество продукции, которое предполагается получить в результате его использования.
Справедливая стоимость – стоимость приобретения имущества при совершении сделки между хорошо осведомленными, независимыми друг от друга сторонами, желающими совершить такую операцию. Этот термин может быть истолкован как рыночная стоимость имущества, переданного в лизинг.
Минимальный лизинговый платеж – сумма, выплачиваемая лизингополучателем за весь срок лизинга, в том числе штрафы за расторжение договора, а также остаточная стоимость имущества, если договор предполагает обязательный выкуп. При расчете размера минимальных лизинговых платежей не учитываются выплаты:
· размер которых зависит от объема выпущенной продукции, объема выручки, прибыли и т. д.;
· которые выплачиваются лизингодателем, но при этом возмещаются ему из других источников (например, НДС).
Условная арендная плата – часть лизинговых платежей, которые не фиксируются, а зависят от факторов, отличных от срока лизинга, к примеру, указывается количество продукции, выпущенной с использованием актива, полученного в лизинг.
В начале срока лизинга дисконтированная стоимость всех минимальных арендных платежей равна или составляет существенную часть справедливой стоимости переданного в лизинг имущества. Это означает, что если арендатор полностью выплачивает стоимость переданного ему актива, то аренду следует классифицировать как лизинг. В ГААП США арендные отношения классифицируются как лизинг, если сумма минимальных арендных платежей составляет 90% и более стоимости имущества.
Переданное в пользование имущество (активы) узкоспециализировано, и только лизингополучатель может использовать его без значительных изменений. Например, передача в пользование производственной линии, смонтированной на площадях лизингополучателя, или иного специализированного оборудования, которое не будет востребовано большинством других компаний, считается признаком лизинговой сделки.
В качестве дополнительных индикаторов, на основе которых можно классифицировать арендные отношения как лизинг, в МСФО предусмотрены следующие:
· при досрочном расторжении договора убытки арендодателя погашает арендатор, то есть лизингополучатель;
· существует возможность продлить договор на более выгодных условиях;
· прибыль (убыток) от колебания остаточной стоимости переданного имущества получает арендатор.
Классификация аренды (операционная или финансовая) производится на этапе заключения договора. Очевидно, что с течением времени к заключенному договору по соглашению сторон могут приниматься дополнительные соглашения или изменения, которые способны повлиять на первоначальную классификацию аренды. Внесение таких изменений учитывается в соответствии с МСФО как заключение нового договора.
Чтобы правильно отразить в отчетности имущество, полученное в лизинг, нужно определить стоимость объекта учета, а также размер лизинговых и амортизационных платежей.
В соответствии с МСФО 17 лизингополучатель в учете должен отражать полученное в лизинг имущество по наименьшей из стоимостей – рыночной (справедливой) стоимости и стоимости дисконтированных минимальных лизинговых платежей. В бухгалтерском балансе имущество, полученное в лизинг, отражается одновременно в активе как основные средства и в пассиве как обязательства.
Лизинговый платеж в соответствии с МСФО состоит из финансового расхода (выплат лизинговой компании, включаемых в расходы периода) и суммы, относимой на уменьшение финансового обязательства.
Финансовый расход рассчитывается как процент от остаточной стоимости актива, равный ставке дисконтирования. Остальная часть лизингового платежа, определенного в договоре, относится на уменьшение обязательства перед лизинговой компанией и в расход не включается.
По имуществу, полученному в лизинг, лизингополучатель начисляет амортизацию, которая включается в расходы каждого учетного периода. Амортизация по переданным в лизинг активам начисляется в соответствии с амортизационной политикой, принятой для собственных основных средств. Если у лизингополучателя нет «обоснованной уверенности» в том, что право собственности на имущество перейдет к нему, то актив должен быть амортизирован за наиболее короткий из сроков – срок лизинга или срок полезной службы. В противном случае актив, переданный в лизинг, должен быть полностью самортизирован за срок полезной службы.
В последнее время в России активно используется такой способ привлечения финансирования, как продажа актива с последующим его получением в лизинг. Такие операции в МСФО называются обратной арендой (обратным лизингом). Для определения методов признания прибыли, полученной в результате проведения подобных операций, существуют особые правила.
Продажа имущества с обратным принятием этого имущества в лизинг с учетом требований МСФО может отражаться:
· как предоставление простого займа (сумма продажи – сумма займа, превышение суммы рентных платежей над суммой продажи – стоимость займа);
· как продажа (с возможной прибылью или убытком) и последующая финансовая аренда. В этом случае прибыль от сделки признается, но не отражается немедленно в полной сумме в отчете о прибылях и убытках. Сумма прибыли от продажи относится непосредственно на статью «Начисленный доход» (доходы будущих периодов) в пассиве баланса, а затем списывается в отчет о прибылях и убытках по мере использования актива. Согласно правилам финансового лизинга актив и обязательства по лизингу в учете у арендатора оцениваются в соответствии с закрепленной в договоре лизинга «справедливой стоимостью».
В соответствии с МСФО лизингом признаются арендные отношения, при которых существенная часть выгод и рисков переходит на лизингополучателя, в то время как в российском учете сделка может быть классифицирована как лизинговая при наличии договора лизинга, соответствующего требованиям Гражданского кодекса РФ. В отличие от российской системы бухгалтерского учета имущество, переданное в лизинг, по МСФО может быть отражено только на балансе лизингополучателя.
Литература
1. Грядунова М. Экзотический вид ссудного капитала.//Банковское дело в Москве.–2002.–№9.
2. Иванов К.Г. Кредитные операции.//Бухгалтерия и банки.–2003.–№ 7-8.
3. Модеров С. Учет лизинга по МСФО// Финансовый директор.–2006.–№ 7.
4. Парфенов К. Учет и анализ кредитных операций.//Бухгалтерия и банки–2005.–№7-8.
5. Петров Е.П. Российские и международные бухгалтерские стандарты – сравнительный анализ.// Аудит и финансовый анализ.–2004 – №3.