Какие же ситуации могут при этом возникнуть?
Пример 5
Заработная плата за декабрь 2000 года выплачивается в январе 2001 года. В связи с тем, что это - плановая заработная плата, она включается в совокупный доход работников за 2000 год и подлежит налогообложению в соответствии с Законом РФ N 1998-1.
Пример 6
Заработная плата за декабрь 2000 года выплачивается в феврале (или позднее) 2001 года. Эта заработная плата станет "полученным доходом" в 2001 году, который будет облагаться по ставке 13 процентов. В данном случае датой фактического получения дохода будет день выплаты заработной платы работнику из кассы предприятия (либо день перечисления этой заработной платы на его банковский счет или по его поручению на счета третьих лиц, либо день выдачи этой заработной платы в натуральной форме).
Пример 7
Сотрудник организации оформил отпуск с 3 января 2001 года. В связи с тем, что отпускные должны быть выплачены сотруднику за день до ухода в отпуск, эта выплата пришлась на последний рабочий день декабря 2000 года. Фактически выплаченная сумма попала в налоговую базу для исчисления подоходного налога за 2000 год, так как в декабре 2000 года налогообложение доходов физических лиц должно было производиться в соответствии с Законом РФ N 1998-1. При исчислении налоговой базы за январь по данному сотруднику выплаченные ему в декабре 2000 года отпускные не должны учитываться в составе его доходов.
Пример 8
Сотруднику организации в декабре по его заявлению выплачен внеплановый аванс в счет заработной платы января. Размер выданного аванса не превышает его среднемесячного заработка. Данная ситуация аналогична описанной в предыдущем примере. Сумма внепланового аванса попадет в налоговую базу для исчисления подоходного налога за 2000 год. При начислении заработной платы за январь 2001 года и определении налоговой базы бухгалтеру организации необходимо из облагаемых доходов вычесть сумму внепланового аванса, полученного сотрудником в декабре 2000 года.
Пример 9
Работодатель с июля 1999 года перечисляет пенсионные взносы в пользу физического лица - участника негосударственного пенсионного фонда. С 1 января 2001 года в налоговую базу для исчисления налога на доходы физического лица будут включаться только суммы взносов, уплаченных работодателем в 2001 году сверх 10000 рублей в год, а с 1 января 2002 года - сверх 2000 рублей в год. При этом суммы взносов, произведенные организациями-вкладчиками с июля 1999 года по декабрь 2000 года в налоговую базу для исчисления налога на доходы физических лиц не включаются, поскольку такие взносы составляют собственное имущество фонда.
3. Объект налогообложения - полученный доход
Статья 209 НК РФ определила, что объектом обложения налогом на доходы физических лиц является полученный доход. Причем для налогоплательщиков резидентов - это доход, полученный как от российских источников, так и от источников за пределами Российской Федерации. А для налогоплательщиков-нерезидентов - это только доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Новый закон не содержит понятия "совокупный доход", который являлся объектом налогообложения по Закону РФ "О подоходном налоге с физических лиц".
Со вступлением в действие второй части НК РФ для определения понятия "доход" следует руководствоваться статьей 41 первой части НК РФ. Так, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможной ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Расшифровка доходов физических лиц от российских и иностранных источников дана в статье 208 НК РФ. К российским источникам относятся:
- российские организации любых форм собственности;
- российские индивидуальные предприниматели;
- иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в России через постоянные представительства (филиалы).
К источникам за пределами Российской Федерации относятся иностранные организации, не имеющие постоянных представительств (филиалов) в России. Иностранными организациями являются иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации.
Виды доходов, которые могут быть получены гражданами от российских и иностранных источников, можно представить в виде следующей таблицы:
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
| Доходы от российских источников | Доходы от иностранных источников |
|——————————————————————————————————|————————————————————————————————————|
|а) дивиденды и проценты |а) дивиденды и проценты |
|б) страховые выплаты при наступле-|б) страховые выплаты при наступлении|
|нии страхового случая |страхового случая |
|в) доходы от использования авторс-|в) доходы от использования авторских|
|ких или иных смежных прав в Рос-|или иных смежных прав за пределами|
|сийской Федерации |Российской Федерации |
|г) доходы от сдачи имущества, на-|г) доходы от сдачи имущества, нахо-|
|ходящегося в России, в аренду; до-|дящегося за пределами России, в аре-|
|ходы от любого другого способа ис-|нду; доходы от любого другого спосо-|
|пользования такого имущества в це-|ба использования такого имущества|
|лях извлечения выгоды |в целях извлечения выгоды |
|д) доходы от реализации собствен-|д) доходы от реализации собственного|
|ного имущества, находящегося в|имущества, находящегося за пределами|
|России (в том числе недвижимого) |России (в том числе недвижимого) |
|е) доходы от реализации в России|е) доходы от реализации за пределами|
|акций или иных ценных бумаг, долей|России акций или иных ценных бумаг,|
|в уставном капитале организаций |долей в уставном капитале иностран-|
|ж) доходы от реализации прав тре-|ных организаций |
|бования к российской или иностран-|ж) доходы от реализации прав требо-|
|ной (если она действует через пос-|вания к иностранной организации |
|тоянное представительство в РФ)|з) вознаграждение за выполнение тру-|
|организации |довых или иных обязанностей, выпол-|
|з) вознаграждение за выполнение|нение работ, оказание услуг, совер-|
|трудовых или иных обязанностей,|шение действия за пределами Российс-|
|выполнение работ, оказание услуг,|кой Федерации |
|совершение действия в РФ |и) пенсии, пособия, стипендии и|
|и) пенсии, пособия, стипендии и|иные аналогичные выплаты, полученные|
|иные аналогичные выплаты, получен-|в соответствии с законодательством|
|ные по российскому законодательст-|иностранного государства |
|ву или через постоянное представи-|к) доходы, полученные от использова-|
|тельство иностранной организации |ния любых транспортных средств для|
|к) доходы, полученные от использо-|оказания услуг по перевозке грузов|
|вания любых транспортных средств|(включая полученные санкции за прос-|
|для оказания услуг по перевозке|той), кроме перевозок в Россию, из|
|грузов в Россию, из России|России и в ее пределах |
|и в пределах России (включая полу-|л) нет |
|ченные санкции за простой) |м) иные доходы от деятельности за|
|л) доходы от использования трубо-|пределами РФ |
|проводов, ЛЭП, линий оптико-воло-| |
|конной и (или) беспроводной связи,| |
|включая компьютерные сети на тер-| |
|ритории РФ | |
|м) иные доходы от деятельности| |
|в России | |
———————————————————————————————————————————————————————————————————————
Как видим, перечень доходов, которые могут получить физические лица, остается открытым. Это означает, что если трудно отнести полученный доход к перечисленным в пунктах "а"-"л", то их смело можно отнести к "иным доходам".
Законодатель предусмотрел возможность ситуации, когда трудно однозначно отнести источник дохода к российскому или иностранному. В таких случаях отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Минфином РФ (п.4 ст.208 НК РФ).
3.1. Доходы по авторским и смежным правам
В главе 23 НК РФ авторские и иные смежные права отдельной строкой выделены в перечне доходов, подлежащих обложению налогом. Отношения, связанные с этими правами, регулируются Законом РФ от 9 июля 1993 года N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" (в ред. Федерального закона от 19 июля 1995 г. N110-ФЗ).
В статье 1 названного закона определено, что:
- авторское право возникает в связи с созданием и использованием произведений науки, литературы и искусства;
- смежные права возникают в связи с созданием и использованием фонограмм, постановок, передач организаций эфирного и кабельного вещания, исполнением произведений литературы и искусства.
Автором является физическое лицо, творческим трудом которого создано произведение. Смежными правами обладают изготовители аудиовизуальных произведений и фонограмм, исполнители, режиссеры.
В главе 23 НК РФ также определен порядок обложения налогом доходов от создания промышленных образцов. Отношения, связанные с созданием промышленных образцов, регулируются Законом СССР от 10 июля 1991 г. N 2328-1 "О промышленных образцах".
Промышленным образцом называется художественное и художественно-конструкторское решение, определяющее внешний вид изделия. Промышленные образцы могут быть объемными (модели), плоскостными (рисунки) или комбинированными. Промышленный образец признается промышленно применимым, если он может быть воспроизведен промышленным способом в соответствующем изделии для введения в хозяйственный оборот.