З огляду на те, що клієнт буде постійно перевірятися аудитором, робочі документи доцільно поділити на:
· постійні, тобто такі, які вміщують інформацію, що стосується насамперед перевірки окремих питань, які повторюються з року в рік (копії статутних та реєстраційних документів тощо);
· поточні, тобто такі, які вміщують інформацію, яка стосується насамперед аудиторської перевірки поточних періодів фінансово-господарської діяльності клієнта (каса, банк, реалізація та ін.).
При оформленні робочої документації необхідно дотримуватися таких вимог: на першій сторінці кожного робочого документу вказується назва аудиторської фірми, назва підприємства, період перевірки чи дата перевірки документації клієнта; кожному робочому документу дається назва, наприклад : "Аудит обліку основних засобів", "Аудит порядку проведення інвентаризації..."; для прискорення пошуку необхідної робочої документації кожному документові присвоюється код (шифр). Існує багато різноманітних систем присвоєння індексів, такі як алфавіт, цифри, номери рахунків балансу, різноманітні сполучення цих систем. Сторінки кожного робочого документа в межах однієї назви необхідно пронумеровувати; в кожному робочому документі проставляється прізвище аудитора, який фактично підготував його (або скорочені ініціали), та дату остаточного виконання процедур аудиторської перевірки, відображених у цьому документі.
Робочі документи складаються з таких частин: інформації про юридичну та організаційну структуру підприємства: необхідних витягів або копій юридичних документів, угод і протоколів, інформації про галузь діяльності підприємства та нормативної документації, яка регулює діяльність підприємства; документації про вивчення та оцінку систем обліку та внутрішнього контролю підприємства; документації про порядок планування аудиту; аналізу важливих показників та тенденцій; документації, яка відображає час проведення аудиторських операцій та отриманий результат по кожній з них; списку фахівців, які виконували аудиторські процедури, та часу їх роботи; висновків сторонніх аудиторів або експертів, яких залучали до перевірки окремих питань діяльності підприємства, листування з клієнтом з окремих питань, якщо таке мало місце, або нотатки про проведені бесіди та обговорення; копій листів, надісланих (чи отриманих ) до третіх осіб, які мають відношення до перевірки, копій фінансових звітів клієнта; опису змісту відповідей аудитора на запитання клієнта; висновків, зроблених аудитором по різноманітних аспектах перевірки, в тому числі по випадкових ситуаціях та незвичайних моментах, розкритих під час перевірки, а також інформації про те, як вони були вирішені, розкриття фактів та міркувань, які стосуються цих висновків. [39]
Необхідно забезпечити достатній рівень розкриття та деталізації процедур аудиту в робочій документації для того, щоб:
· забезпечити можливість контролю будь-яким аудитором процесу проведення аудиторської перевірки поточного року;
· підтверджувати обґрунтування аудиторського висновку;
· підтверджувати відповідність проведеної перевірки прийнятим аудиторським нормативам;
· забезпечувати ефективну допомогу будь-яким аудиторам у плануванні та проведені наступних перевірок підприємства;
· служити аудитору довідковим матеріалом, щоб у разі необхідності він міг надати будь-кому пояснення щодо змісту проведеної перевірки.
Після завершення перевірки робочі документи залишаються у аудитора. Робочі документи знаходяться у власності аудитора, він має право складати різноманітні довідки на підставі витягів із своїх робочих документів. Але його право власності обмежене етичними нормами та зобов'язанням конфіденційності перед клієнтами. Робочі документи аудитора не можуть використовуватися як частина фінансової документації клієнта або як її заміна.
Робочі документи не можна вимагати або вилучати в аудитора, за винятком тих випадків, коли це передбачено українським законодавством. А саме тоді, коли органами міліції на аудиторську фірму буде заведено кримінальну справу.
Аудитор повинен забезпечити надійне зберігання робочих документів, щоб задовольняло вимоги до зберігання та конфіденційності. Термін зберігання документації визначається як практикою аудиторської діяльності, так і терміном позовної давності у разі, якщо клієнт порушить справу проти аудитора, а також залежить від інших додаткових міркувань. Виходячи з цього мінімальний термін зберігання документації повинен бути не менше ніж три роки з моменту надання аудиторського висновку клієнтові. [32]
Результати аудиту оформлюються у вигляді аудиторського висновку, який повинен містити в собі чітке і ясне уявлення аудитора про перевірену фінансову звітність.
Аудиторській висновок складається у вільній формі, але обов'язково в ньому мають бути наступні розділи: заголовок; вступ; масштаб перевірки: висновок аудитора про фінансову звітність; дата аудиторського висновку: адреса аудиторської фірми; підпис аудиторського висновку.
У заголовку аудиторського висновку говориться про те, що аудиторська перевірка проводилась незалежним аудитором. Дається назва аудитора або аудиторської фірми. Також наводиться повна назва підприємства, яке перевірялося, та час перевірки.
Розділ "Вступ"
Аудиторський висновок повинен містити інформацію про склад фінансової звітності та дату підготовки звітності. У цьому розділі говориться також про те, що відповідальність за правильність підготовки звітності покладається на керівництво підприємства, про відповідальність аудитора за аудиторський висновок, який обґрунтовується результатами проведеної перевірки.
В аудиторському висновку необхідно наводити масштаб аудиту і зміст проведених робіт. Цей розділ аудиторського висновку дає впевненість його користувачам у тому, що аудиторська перевірка здійснена у відповідності з вимогами українського законодавства та норм, які регулюють аудиторську практику та ведення бухгалтерського обліку, або у відповідності з вимогами міжнародних стандартів та практики.
У цьому розділі говориться, що перевірка була спланована і підготовлена з достатнім рівнем впевненості про те, що в фінансова звітність не має суттєвих помилок. Під час аудиторської перевірки аудитор повинен робити оцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства на предмет їх суттєвого впливу на фінансову звітність. При оцінці суттєвості помилок аудитор повинен керуватися положеннями Національного нормативу аудиту №11 "Суттєвість та її взаємозв'язок з ризиком аудиторської перевірки".[8]
Далі говориться про те, що аудитор використовував принцип вибіркової перевірки інформації і що під час перевірки він брав до уваги тільки суттєві помилки. Також дається інформація про принципи бухгалтерського обліку, які використовувалися на підприємствах у період перевірки.
В цьому розділі можна навести такі висловлювання: "Ми провели нашу перевірку у відповідності з вимогами Закону України "Про аудиторську діяльність" та "Національних нормативів аудиту в Україні". Ці нормативи вимагають, щоб планування та проведення аудиту було спрямоване на одержання розумних підтверджень щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих помилок. Під час аудиту зроблено дослідження шляхом тестування доказів на обґрунтування сум та інформації, розкритих у фінансовому звіті, а також оцінку відповідності застосованих принципів обліку Нормативним вимогам щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні, чинним протягом періоду перевірки. Крім того, шляхом тестування здійснено також оцінку відповідності даних звітності з метою оподаткування бухгалтерського обліку. На нашу думку, проведена аудиторська перевірка забезпечує розумну основу для аудиторського висновку".
Розділ "Висновок аудитора про перевірену фінансову звітність" У цьому розділі дається висновок аудитора про фінансову звітність, про її правильність в усіх суттєвих аспектах, а саме: "Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у додатку N 1, фінансовий (бухгалтерський) звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 1 січня 19.. року згідно з нормативними вимогами щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні".
Розділ "Дата аудиторського висновку"
Аудитор повинен проставляти дату аудиторського висновку на день завершення аудиторської перевірки. Дата на аудиторському висновку проставляється на той самий день, коли керівництво підприємства підписує акт прийому-передачі аудиторського висновку.
Дата в аудиторському висновку проставляється або перед вступною частиною аудиторського висновку, або біля підпису аудитора.
Розділ "Підпис аудиторського висновку"
Аудиторський висновок підписується директором аудиторської фірми або уповноваженою на це особою, яка має відповідну серію сертифікату аудитора України на вид проведеного аудиту.
Розділ "Адреса аудиторської фірми"
В аудиторському висновку вказується адреса дійсного місцезнаходження аудиторської фірми та номер ліцензії на аудиторську діяльність. Ця інформація може розміщатися як при кінці аудиторського висновку, після підпису аудитора, так і в матриці бланку аудиторської фірми.
Висновок може бути позитивним, умовно-позитивним, негативним, або дається відмова від надання висновку про фінансову звітність підприємства. У двох останніх випадках в аудиторському висновку може наводитися короткий перелік аргументів, які підштовхнули аудитора видати такий висновок, який відрізняється від позитивного. При необхідності більш докладного опису цих аргументів, аудиторський висновок може містити посилання на інформацію, що наводиться в додатку. [31]
Позитивний висновок представляється клієнту у випадках, коли на думку аудитора виконано наступні умови: