История бухучета (стр. 41 из 47)

А = L + С + }(R - E)dt, или

- , ^ 1Ууэ/1 yazn, ^⁼^⁺c+KS^-Sao^

Авторы этой модели считают ее универсальной и полагают, что она описывает как хозяйственную деятельность предприятия, так и любого региона [Kameyama].

Влияние Маркса сказалось на том, что в теории широко используется концепция кругооборота хозяйственных средств (Бунзо Ичикава). И. Кимизука и А. Мори трактуют бухгалтерский учет как социальную науку, отвечающую нуждам общества, системе его ценностей, культуре, традициям. При этом научная часть принципиально отличается от технической-процедурной, счетоведение — от счетоводства. Кимизука связывал возросший интерес к теории с тем, что условия инфляции выявили актуальность теоретических проблем [Jarugowa, 1983].

Особенно следует выделить взгляды Иошиаки Джиннаи, который исходит из того, что в зарождающейся теории бухгалтерского учета решающее значение имеют вопросы: что такое бухгалтерский учет, что выступает в качестве его объекта, каковы его функции, какая черта определяет его метод? Чтобы правильно ответить на эти вопросы, необходимо тщательно проанализировать шесть категорий. (Этот анализ проводится с марксистских позиций.)

1. Познавательная деятельность. Существеннейшей заслугой К. Маркса, по его мнению, следует признать, что учет это не что иное, как «мысленное обобщение» хозяйственных процессов, т. е. бухгалтерский учет выступает как система символов, с помощью которых описываются факты хозяйственной жизни. Познавательная деятельность предполагает, что объект бухгалтерского

Учет становится мукой (XIX - начало XX ».)______________________ ^03

учета должен быть сформулирован исследователем. Далее следует показать, как объект может распознаваться и идентифицироваться, а также почему в условиях специфических форм учетных записей учетный объект должен распознаваться и идентифицироваться. Существенно, считал Иошиаки Джин-наи, что переход от одной парадигмы к другой, например, от простой бухгалтерии к двойной был связан с изменением метола познания бухгалтеров средневековой Европы.

2. Хозяйственный процесс предопределен разделением труда и с неизбежностью приводит к тому, что хозяин, раньше сам занимавшийся учетом, передал эту функцию специальному работнику — бухгалтеру. По Марксу, груд бухгалтера не создает стоимость, но возмещается из нее*. Хозяйственный процесс включает объекты и субъектов (людей). Объекты бухгалтерского учета

— это запасы ценностей и их потоки, субъекты — люди, участвующие в хозяйственных процессах, и их деятельность, связанная с этим участием. Согласно Иошиаки Джиннаи основной порок существующей теории заключается в том, что в настоящее время во внимание принимается только первая часть хозяйственного процесса — объекты, обстоятельства второй части — теятельность субъектов, в лучшем случае получают косвенное отражение.

3. Контроль. Функция бухгалтерского учета, по Марксу, согласно Иошиаки Джиннаи — контроль, при этом контроль не юридический, связанный с этветственностью лиц, занятых в хозяйственном процессе, а экономический, дозволяющий эффективно управлять запасами и потоками средств. Контроль

— важнейшая функция бухгалтерского учета, имеющая две ветви, первая ;вязана с отражением контроля движения собственности, вторая — ресурсов

•I экономических процессов. При этом в обоих случаях традиционная грактовка в описании контроля исходит из деятельности отдельных лиц, йнятых в хозяйственном процессе. Новый подход недавно продемонстрировал S1.B. Глаутьер. Он полагает, что контроль исходил, особенно на ранних ггадиях, не от отдельных свободных лиц, а от административного аппарата ^игральной власти.

4. Разделение труда вызвано развитием и усложнением хозяйственного троцесса, чем сложнее последний, тем большее развитие и углубление юлучает разделение труда. Танака, в духе идей Маркса, видит в разделении

•руда главную причину возникновения бухгалтерского учета. Танака излагает пот тезис так: «По сравнению с Робинзоном Крузо, который должен был юординировать только свой собственный труд, руководитель крупного аллектива, должен координировать труд многих лиц. По мере того как величивается степень разделения труда, руковод итель начинает испытывать все ольшую необходимость в записях «как идеальном отражении хозяйствен-юго процесса», подобно тому как дирижеру оркестра необходима партитура, капитану бейсбольной команды — книга для подсчета очков» [Tanaka, с. 62}.

Р. Рослендер, современный английский бухгалтер, сторонник философских идей франкфуртской школы, убежден, что труд бухгалтера, создавая информацию, формирует и прибавочный продукт [Roslender].

Во всех случаях разделение труда рассматривается как центральная, организационная и методологическая категория бухгалтерского учета.

5. Собственность — категория, формирующая содержание бухгалтерского учета и показывающая, что в условиях частной собственности и развитого товарного хозяйства бухгалтерский учет, преследующий цель правильного исчисления прибыли, неизмеримо важнее, чем в условиях этатизма — монополистической диктатуры государства, когда хозяйственная жизнь направляется из единого центра и подчиняется единому плану.

6. Подотчетность возникает у лиц, занятых хозяйственной деятельностью. Эта отчетообязанность носит вертикальный (административно-правовой) и горизонтальный (гражданско-правовой) характер. Если использовать терминологию Чербони, то в первом случае речь идет об агентах, т. е. служащих предприятия, а во втором — о корреспондентах, т. е. сторонних физических и юридических лицах, с которыми предприятие ведет расчеты. В последнем случае возникает взаимная ответственность предприятия и его корреспондентов.

Шесть рассмотренных категорий не дают исчерпывающего ответа на четыре вопроса Иошиаки Джиннаи, но значительно облегчают их обдумывание.

Какие проблемы решал и какие смог решить XIX век

Встречая XX столетие, Джитти писал: «Нашему веку выпали на долю две важные задачи: одна практическая — установление в крупных предприятиях счетоводства, способного удовлетворить новым потребностям; другая теоретическая — установление научных принципов, выводящих счетоводство из эмпирической области и окончательно направляющих его на путь прогресса» [Счетоводство 1890, с. 376].

Надо отметить, что обе эти задачи были в основном решены. Успешно развивалась практическая доктрина учета (счетоводство), возникла и наука о нем (счетоведение). Именно во второй половине XIX столетия главным образом благодаря трудам таких ученых, как Вилла, Чербони, Беста, Шер, Леоте и Гильбо, а также русских ученых-энтузиастов (Езерский, Вольф, Н.И. Попов, Гомберг) родилась новая наука — бухгалтерия, или, как ее назовет Сивере, счетоведение.

Наука начинается с критики мифов, с развенчания магических обрядов. Первые ученые-бухгалтеры показали наивность персонификации и недостаточность применяемых форм, они впервые стали конструирововать и осмысливать учетные категории, то, что делает науку наукой. Даже такие кардинальные понятия бухгалтерского учета, как дебет и кредит, возникли как чисто рабочие термины, позволяющие фиксировать изменения учитываемых объектов.

Профессия бухгалтеров сформировалась случайно, она включала или лиц, по каким-то причинам «забредших в сады» учета, это прежде всего

математики, врачи, школьные учителя и юристы, такие, как Пачоли, ван Стевин, Кардано, Эскобар и др., для кого занятия бухгалтерией были случайным времяпрепровождением, или сугубые практики, для которых вся наука сводилась к тому — сверху или снизу текста надо ставить дату. Многие из них смело объявляли учет наукой, но они не знали, что такое наука.

И вот в конце столетия их «семя произвело достойный плод» (М.Ю. Лермонтов) — из практики вьщелилась теория, и с этого. момента сама практика стала другой, теория раздвинула ее горизонт.

Наши предшественники усвоили новые правила и работали теперь увереннее своих предков. Они воспринимали счетоводство в логических категориях счетоведения, понимали функции учета, его эффективность и, что очень симптоматично, учились математическому описанию бухгалтерских процедур. Некоторые даже искренне думали, что «Теория Шера — это уравнения Шера». Базельский пророк Шер казался им знаменосцем новой великой эры, а венецианский коллега Беста — философом учета и пропагандистом самой современной, по их мнению, машинной бухгалтерии. Новая методология и впервые появившиеся в конторах вычислительные приборы и аппараты давали бухгалтерии, как казалось многим, пропуск в XX в.

Вместе с тем они не понимали пределов достигнутого, они не догадывались, что созданные ими и часто взаимоконкурирующие теории не отменяли практики, они не были новой парадигмой, новым шагом в развитии счетной идеи, не открывали новых путей бухгалтерской эволюции, но они осмысливали учет, углубляли его. «Надо не искать новые пути, не идти вперед,— писал замечательный поэт Х.Р. Хименес,— а углубляться..»..

Теория просвечивала «дно практики», объясняла его.

Глава 5

Камеральная бухгалтерия*

Это понимаю я, это понимает вообще всякий человек, 'будь он ученый или крестьянин, джентльмен или мошенник, будь он близок самому себе и захвачен или потерялся в случайном и запутался в нем.

М.Хайдеггер

В средневековой Европе учет велся в конторах, как говорили, «в камерах», что в переводе с латинского означает комната. Совокупность' учетных приемов того времени получила название камеральной бухгалтерии.__Претерпев большие изменения, она дожила до наших дней и, более того, у нее есть будущее.

Иногда полагают, что камеральная бухгалтерия ничего общего не имеет с двойной, что они нигде не пересекались и не пересекаются, ибо объекты и задачи учета у них разные [Gamier, 1972, с. З].