2) использование корректирующего счета:
Д Расходы на амортизацию К Накопленная амортизация (Accumulated amortization).
На Западе первый вариант наиболее распространен. Рассмотрим теперь более детально каждый вид нематериальных активов и связанные с ним учетные проблемы.
2. УЧЕТ РАЗЛИЧНЫХ ВИДОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Патенты (Patents)
Патент — это эксклюзивное право, даваемое федеральным правительством на производство определенного продукта (product
• Intangible Assets. Opinions of the Accounting Principles Board. New York. AICPA
1970, №17.
patent) либо на использование специфического процесса или технологии (process patent). Патент дает владельцу исключительное право использовать, производить или продавать этот продукт или процесс. В США патенты выдаются Патентным бюро США (US Patent Office) на срок семнадцать лет. Если патент приобретается у изобретателя или владельца, то покупная цена становится основным элементом первоначальной стоимости. Кроме того, в первоначальную стоимость включаются все затраты, связанные с юридическим оформлением патента, гонорары юристам, затраты по успешной защите патента и т. п. Расходы, понесенные компанией в связи с разработкой идеи, продукта или процесса, которые затем патентуются, относятся на расходы того периода, когда они возникли, 1. е. являются текущими затратами, а не капитализируются.
Первоначальная стоимость патента амортизируется либо в течение юридически закрепленного срока действия (семнадцать лет), либо в течение срока полезного использования — в зависимости от того, что короче. Срок полезного использования часто бывает меньше, поскольку действуют экономические рыночные факторы (изменение спроса, новые изобретения и т. д.). Как правило, используется метод прямолинейного списания, и сумма годовых амортизационных отчислений прямо списывается с кредита счета "Патент" в дебет счета "Расходы на амортизацию патента". Если патент становится бесполезным, а его стоимость еще не амортизирована полностью, то остаточная стоимость списывается на убыток проводкой:
Д Убытки от патента К Патент
Авторские права (Copyright)
Авторское право — эксклюзивное право, даваемое федеральным правительством владельцу (автору) произведений литературы, искусства, музыкальных произведений и т. п., а также компьютерных программ. Авторские права действительны в течение срока жизни создателя произведения плюс пятьдесят лет и дают исключительное право их владельцу (или его наследникам) на копирование, публикацию или продажу данного произведения. Авторские права не возобновляются, но могут быть переданы или проданы физическому или юридическому лицу.
Авторские права отражаются в бухгалтерском учете по стоимости приобретения, которая включает как покупную цену, так и дру-
гие понесенные затраты. Затраты компаний на разработку произведения, которое будет защищено авторским правом, отражаются как текущие расходы.
Срок амортизации авторских прав в основном памного короче юридического срока их действия. Их стоимость списывается за период, в течение которого они приносят прибыль (выгоду) владеющей ими компании. Поскольку такой период точно определить сложно, предприятия стремятся списать стоимость авторских прав за возможно более короткий срок. Например, права на публикацию популярного романа, скорее всего, будут списаны за два-четыре года.
Торговые марки и товарные знаки (Trade marks and trade (brand) names)
Торговые марки (товарные знаки) — это зарегистрированные символы, знаки, слова, предложения, которые дают владельцу право выделять или идентифицировать определенное предприятие, продукт или услугу. Право использования торговой марки или товарного знака в соответствии с законодательством принадлежит исключительно первоначальному пользователю до тех пор, пока он продолжает их использовать. В США торговые марки и товарные знаки регистрируются Патентным бюро США, которое обеспечивает их юридическую защиту в течение двадцати лет с правом неограниченного числа возобновлении. То есть компания, регистрирующая свою торговую марку или товарный знак, имеет право пользоваться ими в течение двадцати лет, а по истечении этого срока возобновлять регистрацию на двадцать лет и делать это бесконечное число раз. Таким образом, торговая марка или товарный знак фактически могут иметь неограниченный срок существования. Часто названия самих компаний (company names) играют роль торговой марки или товарного знака.
Очевидно, что рыночная стоимость торговых марок и товарных знаков может быть весьма значительной до десятков миллиардов долларов ("Мальборо", "Кока-кола", "Клинекс" и др.). Однако в бухгалтерском учете в качестве первоначальной стоимости в случае приобретения выступают покупная цена и другие необходимые для приобретения затраты, а в случае самостоятельной разработки — те затраты, которые связаны с обеспечением существования и защиты торговой марки или товарного знака: гонорары юристам, регистрационные сборы, оформительские затраты, затраты на консультационные услуги и услуги по юридической защи-
те и т. п. Эта сумма, как правило, бывает незначительной и никак не отражает реальную стоимость данного актива. Более того, в США при незначительности суммы, составляющей первоначальную стоимость торговой марки (товарного знака), она может не капитализироваться, а списываться на расходы текущего периода.
Период амортизации торговых марок и товарных знаков для целей бухгалтерского учета определяется не столько сроком их полезного использования (как было сказано выше, он фактически не ограничен), сколько требованием списания за срок, не превышающий сорока лет. Однако в силу неопределенности периода полезной жизни они часто амортизируются за гораздо более короткий срок,
Лицензии, привилегии, формулы, технологам (Licenses, franchises, formulas, processes)
Вышеназванные нематериальные активы представляют собой права на эксклюзивное использование территории, формулы, технологии или дизайна.
Привилегии (франчайзы, франшизы) бывают двух типов.
Первый тип — это привилегия, предоставляемая за определенную плату владельцем — франчайзором (franchisor) — другому лицу — франшизы (franchisee) — на основе контракта и дающая последнему право продавать определенные продукты или предоставлять услуги, использовать торговые марки или товарные знаки или осуществляеть определенную деятельность, как правило, в определенном географическом регионе, пользуясь именем франчайзора. То есть франчайзор, разработав оригинальную идею или продукт, защищает их патентом, авторским правом, торговой маркой или товарным знаком, а затем продает право использования своей идеи или продукта франчайзи, который, помимо первоначальной платы, ежегодно вносит определенную сумму денег за использование такого права.
Второй тип — это право, предоставляемое предприятию правительственным или муниципальным органом и дающее ему монопольное преимущество на использование общественной собственности. Например, использование общественной земли для телефонных или электрических линий передач, использование улиц города для частного автобусного маршрута и т. п. Такие операционные права, полученные по соглашению с правительственным органом, часто называют лицензиями.
Привилегии и лицензии могут быть получены на определенный
период времени, на неопределенный период времени или в постоянное пользование. Первоначальная стоимость для этих видов нематериальных активов определяется величиной затрат на приобретение таких эксклюзивных прав: затраты на юридические услуги, различные установленные сборы, предварительная единовременная оплата и т. д. Ежегодные платежи, осуществляемые франчайзи, согласно соглашению о предоставлении привилегии, являются для него расходами текущего периода и не капитализируются.
Период амортизации для привилегий и лицензий с ограниченным сроком действия равен этому сроку, для привилегий и лицензий с неограниченным сроком действия или полученных в постоянное пользование определяется исходя из "реализуемого периода", который не должен превышать сорока лет.
Права на использование "формул" и технологий учитываются аналогично.
Организационные расходы (Organization costs)
Организационные расходы это расходы, понесенные в процессе формирования компании: затраты по выпуску акций и облигации, расходы на юридические услуги, государственные сборы, расходы по продвижению на рынок и т. п. Они отражаются на одноименном счете и появляются как актив в балансе, поскольку выгоды от этих расходов для компании будут проявляться в будущем. Период их амортизации определяется компанией, но не должен превышать (в США) сорока лет. Как правило, они списываются за пять-десять лет, поскольку считается, что наибольшую выгоду от понесенных организационных расходов предприятие получает именно в этот период. Кроме того, согласно американскому налоговому законодательству, эти расходы должны быть списаны за пять лет. Поэтому по причине удобства этот же срок используется и для учетных целей.
Гудвилл (Goodwill)
Гудвилл, или репутация фирмы в широком смысле слова, является одним из самых сложных и противоречиво трактуемых нематериальных активов. Гудвилл — это преимущества, которые получает покупатель при покупке уже существующей и действующей компании по сравнению с организацией самостоятельной новой фирмы. Эти преимущества могут быть связаны с наличием постоянной клиентуры, выгодным географическим расположением, вы-
сококвалифицированной управленческой командой, хорошо поставленной системой сбыта, с секретной технологией или "формулой", налоговыми льготами, благоприятными кредитными условиями и т. д. Таким образом, источник гудвилл — это все положительные моменты, присущие данному конкретному предприятию;