Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемах на производство, разрешается производить одним из следующих методов оценки запасов:
1) по средней себестоимости;
2) по себестоимости первых по времени закупок (метод ФиФО)
3) по себестоимости последних по времени закупок (метод ЛиФО).
Первый способ оценки материальных ресурсов является традиционным для нашей отечественной учетной политики. В течение отчетного месяца материальные ресурсы списываются на производство по учетным ценам, а в конце месяца сюда же относится соответсвующая доля отклонения фактической себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам. Описанный метод применяется на МП "Ульяновскводоканал". Пример расчета фактической себестоимости списанных материалов по этому способу будет рассмотрен далее.
Если, согласно учетной политике, предприятие все расходы по заготовлению материалов учитывает непосредственно на соответсвующих счетах по учету материальных ценностей (10 "Материалы", 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы") по каждому номенклатурному номеру, то оценка материалов по средней (средневзвешенной) себестоимости производится в следующем порядке:
I.1) определяют фактическую себестоимость остатка материальных
ресурсов на начало месяца (Сн);
2) фактическую себестоимость заготовленных материальных
ресурсов в отчетном месяце (Сз);
3) остаток материальных ресурсов (в натуральном выражении) на
начало месяца (Он);
4) количество материальных ресурсов, заготовленных за месяц
(Оз).
II. Определяют средневзвешенную фактическую себестоимость
единицы ресурса:
Сн + Сз
С с ед. = ----------.
Он + Оз
III. Определяют фактическую себестоимость израсходованных
материалов на производствоумножением средневзвешенной
себестоимости единицы ресурса данного вида на общее
количество израсходованных материалов данного вида.
В связи с тем, что в соответствии с требованиями рыночной экономики бухгалтерский учет в Российской Федерации постнпенно переходит к международным стандартам его организации (Постановление Правительства Российской Федерации от 12.02.93 г. N 121 "О мерах по реализации Государственной программы перехода в Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и отчетности ...") Минфином Российской Федерации рекомендовано применение в учетной практике таких методов оценки материалов по фактической себестоимости, как "ФиФО" и "ЛиФО" (Приказ Минфина России от 28.07.94 г. N 103 в редакции приказа от 26.12.94 г. N 170)
Метод ФиФО заключается в оценке материальных ценностей по их первоначальной стоимости, что означает: "первая партия на приход и она же первая в расход", т. е. расход материальных ценностей оценивается по стоимости их приобретения в определенной последвательности:сначала списываются в расход материалы по цене первой закупочной партии, затем второй, третьей и т. д. в
порядке очередности до расхода общего количества. Порядок оценки не зависит от фактической последовательности расходования партий поступивших материалов.
По методу ЛиФО оцениваются материальные ценности по востановительной стоимости (по текущим ценам) исходя из правила: "последняя партия на приход - первая на расход". Материальные ценности, выданные со склада,оцениваются по стоимости последнего приобретения, затем предыдущего и т.д.,хотя фактическое движение на складе может быть иным.
Методы ФиФо и ЛиФО в условиях изменения цен требуют организации аналитического учета материалов не только по их видам, но и по партиям поступления. Это значительно усложняет учет и повышает его трудоемкость.
Пример оценки расхода 100 кг техпластин по методам ЛиФО, ФиФО и средней цене приведен в табл.4 (пример условный).
Таблица 4.
Определение фактической себестоимости материалов,
отпущенных в производство при разных способах оценки.
---------------------T-------------T------------------------┐
│ Показатели │Количество кг│ Себестоимость, руб │
│ │ +-----------T------------+
│ │ │ 1 кг │ Всего │
+--------------------+-------------+-----------+------------+
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │
L--------------------+-------------+-----------+-------------
Остаток материалов
на 1 января 1997г. 20 25 000 500 000
Поступили материалы 30 25 842 775 260
20 29 081 581 620
40 32 728 1 309 120
----------------------------------------------------------
Итого за месяц 90 х 2 666 000
Расход материалов за
месяц по методу
ФиФО 20 25 000 500 000
30 25 842 775 260
20 29 081 581 620
30 32 728 981 840
----------------------------------------------------------
Итого за месяц 100 х 2 838 720
Расход материалов за
месяц по методу
ЛиФО 40 32 728 1 309 120
20 29 081 581 620
30 25 842 775 260
10 25 000 250 000
----------------------------------------------------------
Итого за месяц 100 х 2 916 000
Продолжение табл. 4
---------------------T-------------T-----------T------------┐
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │
L--------------------+-------------+-----------+-------------
Расход материалов за
месяц по методу
средней себестоимости 40 28 782 1 151 280
20 28 782 575 640
30 28 782 863 460
10 28 782 287 820
----------------------------------------------------------
Итого за месяц 100 х 2 878 200
Остаток материалов на
1 февраля 1997 г
- по ФиФО 10 32 728 327 280
- по ЛиФО 10 25 000 250 000
- средней себест-сти 10 28 782 280 782
----------------------------------------------------------
Т. о. стоимость израсходованных за месяц материалов,исчисленная разными методами не совпадает.
Метод ЛиФО в наибольшей степени подходит для составления отчета о прибылях и убытках, поскольку наилучшим образом позволяет сопоставить доходы от реализации товаров с их себестоимос тью. Но он не является лучшим для оценки текущей балансовой стоимости производственных запасов при существующей тенденции повышения цен. Метод ФиФО целесообразно применять при составлении баланса, поскольку стоимость запасов на конец отчетного периода наиболее близка к текущим ценам и реальнее представляет активы организации. Согласно "Положению по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" ПБУ 1/94" (приказ Минфина от 28.07.94 г. N 100), организация имеет возможность выбора метода оценки запасов, и этот метод должен быть зафиксирован в учетной политике и использоваться из года в год. При наличии серьезных оснований организация может изменить выбранный метод, изложив причины и последствия перехода в пояснительной записке об учетной политике, прилагаемой к годовому отчету.
В соответствии с "Пололжением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации" (Минфин России 26 декабря 1994 г. N 170) изменение оценки производственных запасов по решению организации не допускается. Исключение сделано только в одном случае: материальные ценности, на которые цена в течении года снизилась, либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в
бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на результаты хозяйственной деятельности,т. е. в дебет счета 80 "Прибыли и убытки" с кредита счета 10 "Материалы". Данная финансовая операция на исследуемом предприятии в 1996 г. не производилась.
Важное значение при выявлении результатов хозяйственной деятельности предприятия имеет оценка балансовой стоимости материальных ценностей, соответствующая уровню существующих цен. С этой целью на предприятиях периодически проводятся переоценки материальнах ценностей по решению Правительства Российской Федерации в связи с изменением цен и тарифов. Для отражения сумм разниц от переоценки товарно - материальных ценностей и незавершенного производства используется счет 14 "Переоценка материальных ценностей". По дебету этого счета отражают начисления сумм уценки, а по кредиту - начисления сумм дооценки.
Итак, материальные ценности в учете и отчетности отражаются по фактической себестоимости. На МП "Ульяновскводоканал" используется большая номенклатура материалов, их фактическую себестоимость можно рассчитать только по окончании месяца, когда централизованная бухгалтерия будет иметь слагаемые этой себестоимости (платежные требования - поручения поставщиков материалов,автотранспортных и других организаций за их перевозку, погрузочно - разгрузочные работы и прочие расходы). Движение же материалов происходит на предприятии ежедневно, и документы на приход и расход должны оформляться своевременно, т.е. по мере совершения операций, и находить отражение в учете. Поэтому возникает потребность в использовании в текущем учете твердых заранее установленных цен, называемых учетными.
В качестве учетных цен разрешается применять плановые цены приобретения (заготовления), средние покупные цены, оптовые и т. д. В учетной политике МП "Ульяновскводоканал"
зафиксировано, что в качестве учетных цен используются оптовые цены приобретения, которые и отражаются в текущих финансовых операциях по движению материальных ценностей в течение отчетного месяца. Для этого на изучаемом предприятии ведется аналитический учет материалов по разным оптовым ценам, который в данном случае соответствует аналитическому учету по партиям поставок. Такой учет является очень трудоемким, но благодаря автоматизации работы материального отдела муниципального предприятия на персональных компьютерах, это стало возможным. Материальные ценности списываются в производство в течении месяца по оптовым ценам, начиная с наименьшей цены, т. е. по наивысшей оптовой цене материалы будут списываться в последнюю очередь. При существующей тенденции повышения цен, чем раньше были приобретены материальные ценности, тем ниже оптовые цены, другими словами наиболее ранней (первой) партии поставок будет соответсвовать наименьшая оптовая цена приобретения. Из вышесказанного следует, что на МП "Ульяновскводоканал" определение учетной (оптовой) цены материальных ресурсов, списываемых в производство, производится по цене первых по времени закупок (суть метода ФиФО), т. е. по наименьшей оптовй цене. По окончании месяца, после расчета процента и сумм транспортно - заготовительных расходов в централизованной бухгалтерии эта стоимость доводится до фактической себестоимости.