В дополнение к вышеназванным существует ряд других публикаций AICPA, которые представляют различную информацию, касающуюся вопросов учета и аудита: Журнал по бухгалтерскому учету (Journal of Accounting); Бухгалтерский указатель (Accountant's Index) — библиография литературы по учету, опубликованной в течение года; Тенденции и методы учета (Accounting Trends and Techniques) — ежегодная публикация — обзор основных характеристик годовых финансовых отчетов шестисот крупнейших корпораций;
Бухгалтерские научные исследования (Accounting Research Studies) — исследования специфических бухгалтерских проблем, дающие альтернативные возможные решения и рекомендуемую практику, и т. д.
Комитет по стандартам финансового учета (Financial Accounting Standards Board — FASB)
Как уже отмечалось, после упразднения АРВ в 1973 году бььпа создана новая структура, занимающаяся разработкой стандартов финансового учета, основную роль в которой играет FASB. В состав этой структуры входят три организации:
Фонд финансового учета (Financial Accounting Foundation — FAF);
Комитет по стандартам финансового учета (Financial Accounting Standards Board — FASB);
Консультативный совет по стандартам учета (Financial Accounting Standards Advisory Council — FASAC).
Фонд финансового учета (FAF) состоит из девяти членов-попечителей (trustee), назначаемых Советом директоров AICPA. Его функциями являются назначение членов FASB и FASAC, привлечение финансовых средств для разработки стандартов, общее наблюдение за деятельностью FASB.
Комитет по стандартам финансового учета (FASB) — основная действующая организация структуры. В его состав входят семь членов, работающих в Комитете на постоянной основе, высокооплачиваемых и избираемых на пятилетний срок. FASB является независимой профессиональной* организацией (независимой как от государственных органов власти, так и от других организаций, например от AICPA; кроме того, члены FASB не имеют права работать в каких-либо других организациях или фирмах). Главная задача FASB — разработка стандартов финансового учета, составляющих основу системы GAAP. FASB ведет также различные исследовательские программы с целью оказания поддержки процессу разработки стандартов.
И наконец, Консультативный совет по стандартам финансового учета (FASAC), в состав которого входят тридцать пять членов, проводит консультации FASB по различным бухгалтерским проблемам и вопросам, по приоритетным направлениям развития, оказывает FASB помощь в организации рабочих групп для различных проектов, представляет отзывы на предлагаемые стандарты.
FASB разрабатывает и выпускает целый ряд документов, стандартизирующих практику учета:
Положения о концепциях финансового учета (Statements of financial accounting concepts);
Положения о стандартах финансового учета (Statements of financial accounting standards);
Интерпретации (толкования) (Interpretations) ',
Технические бюллетени (Technical Bulletins),
Положения рабочей группы по возникающим проблемам (Emerging Issues Task Force Statements).
l. Существует пять действующих Положении о концепциях финансового учета, которые были выпущены FASB за период с 1978
* Однако член FASB может и нс иметь степени дипломированного общественного бухгалтера (СРА).по 1985 гг. Они представляют собой концептуальные основы, являющиеся базой для собственно стандартов финансового учета и отчетности, или, другими словами, принципы, лежащие в основе финансового учета. Положение № 1 Цели финансовой отчетности
коммерческих предприятий. Положение № 2 Качественные характеристики
бухгалтерской информации. Положение № 4 Цели финансовой отчетности
некоммерческих организаций. Положение № 5 Принципы отражения и оценки
информации в финансовой отчетности
коммерческих предприятий. Положение № 6 Элементы финансовой отчетности
(заменило Положение №3).
Эти документы определяют иерархию общепринятых принципов учета* в трехуровневой системе.
2. Положения о стандартах финансового учета — это основные документы, выпускаемые FASB, которые представляют собой собственно стандарты учета и являются основной составляющей системы GAAP. Иногда между понятиями собственно стандартов и GAAP ставят знак равенства, однако это не совсем правильно, поскольку GAAP шире, чем просто Положения о стандартах. Положения о стандартах финансового учета определяют варианты отражения в бухгалтерском учете различных хозяйственных средств и операций, предусматривают решения бухгалтерских проблем. С 1973 года FASB было выпущено более ста таких стандартов.
Поскольку стандарты учета должны учитывать интересы всех участников экономического сообщества, в них заинтересованных, то процедура или процесс одобрения и выпуска стандартов ("due process") достаточно сложна и многошагова. Этот процесс состоит из девяти стадий:
(1) идентифицируется учетный вопрос и ставится в повестку дня FASB;
(2) формируется рабочая группа экспертов из различных областей, которая определяет проблемы и альтернативы решения этого вопроса;
· Например, принципы уместности и надежности информации, принцип начислений, принцип единицы учета и др.
(3) проводятся исследования и осуществляется анализ данного вопроса техническим персоналом FASB и внешними экспертами;
(4) подготавливается Меморандум для обсуждения (Discussion Memorandum) и рассылается всем заинтересованным сторонам;
(5) проводятся публичные слушания, как правило, по истечении 60 дней после выпуска Меморандума;
(6) FASB анализирует и оценивает все полученные отклики;
(7) принимается решение о выпуске стандарта; если оно положительное, то подготавливается и распространяется Предлагаемый проект (Exposure Draft) с просьбой прислать комментарии всем заинтересованным сторонам;
(8) FASB анализирует все поступившие отклики (минимальный период для их сбора — 30 дней) и при необходимости пересматривает и исправляет проект;
(9) пересмотренный проект выносится на обсуждение FASB, и для того чтобы он был одобрен в качестве стандарта, "за" должны проголосовать четыре члена комитета из семи.
Таким образом, в процессе принятия стандартов участвуют все заинтересованные стороны (стадии 4, 5, 7): AICPA, SEC и другие правительственные органы, бухгалтерские и аудиторские фирмы, финансовые аналитики, банкиры, представители различных фирм, представители академических кругов, юристы и т. д.
Такую процедуру утверждения должны пройти как Положения о стандартах финансового учета, так и Положения о концепциях финансового учета.
3. Интерпретации представляют собой модификации или дополнения существующих стандартов. Интерпретации могут относиться как к Положениям о стандартах FASB, так и к Мнениям АРВ. Они имеют ту же силу, что и стандарты, и их утверждение требует таких же результатов голосования (четыре из семи), однако они не должны проходить всю процедуру, описанную выше. В настоящее время существует около сорока интерпретаций.
4. Технические бюллетени уже упоминались выше. Они выпускаются в ответ на запросы от различных организаций и фирм о применении существующих стандартов; как руководства к использованию стандартов; при необходимости своевременного быстрого реагирования на возникающие учетные проблемы. Следует подчеркнуть, что технические бюллетени выпускаются только в том случае, если а) не ожидается, что они повлекут за собой глобальные изменения учетной практики для большого числа предприятий;
б) стоимость их исполнения (implementation) невелика; в) руководство, рекомендуемое бюллетенем, не находится в конфликте ни с одним из широко используемых принципов учета*. Например, в результате налоговой реформы компании должны были элиминировать часть начисленного налога на прибыль. Возникал вопрос, каким образом учитывать эту сумму: как снижение расходов на выплату налога текущего периода, как корректировку предыдущих периодов или как экстраординарное событие. Выпущенный Технический бюллетень по этому вопросу предписывал использовать первый вариант **.
5. Положения по возникающим проблемам, выпускаемые рабочей группой, касаются вопросов учета новых и необычных бухгалтерских операций, которые потенциально могут создать разнообразие практики финансовой отчетности (например, вопрос о том, как учитывать необычные займы на строительство). Рабочая группа по возникающим проблемам (Emerging Issues Task Force— EITF) была создана FASB в 1984 году и состоит из семнадцати членов. В состав этой рабочей группы входят представители бухгалтерских (аудиторских) фирм, различных компаний, FASB, а также один наблюдатель от SEC. Для принятия Положения (достижения консенсуса по возникшему вопросу) требуется согласие пятнадцати из семнадцати членов. Положения носят рекомендательный характер, однако SEC***, например, требует от компаний серьезных обоснований, если их практика отличается от рекомендованной. EITF играет достаточно важную роль в процессе стандартизации учета. Обозначая возникающие проблемы, она привлекает к ним внимание общественности и при невозможности самостоятельного решения дает направление для работы FASB, являясь своеобразным "фильтром проблем".
Таким образом, мы рассмотрели основные официальные документы, регулирующие учет и составляющие основу системы GAAP, которые разрабатываются двумя лидирующими профессиональными бухгалтерскими организациями — AICPA и FASB. К этим документам относятся:
Бюллетени бухгалтерских исследований (САР — AICPA);
Бюллетени бухгалтерских терминов (AICPA);
* "Purpose and Scope of FASB Technical Bulletins Procedures of Issuance" FASB Technical Bulletins № 79-1 (Revised) (Stamford, Conn, FASB, June 1984).