Аналитические счета открываются в дополнение к синтетическим с целью их детализации и получения частных показателей по каждому отдельному виду имущества, источнику формирования имущества, хозяйственной операции. Например, к синтетическому счету «Материалы» могут быть открыты аналитические счета «Бензин», «Солярка» и т.п. В этом случае аналитические счета будут показывать движение каждого материала в отдельности. Очевидно, что при этом будут выполняться следующие условия. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов аналитических счетов будут соответственно равны дебетовому и кредитовому обороту объединяющего их синтетического счета. Сумма начальных остатков аналитических счетов будет равна начальному остатку объединяющего их синтетического счета. То же самое можно сказать и о конечных сальдо. Приведем пример. Для упрощения будем считать, что синтетический счет «Материалы» состоит из 2-х аналитических счетов «Бензин» и «Солярка» (см. таблицы 4, 5 и 6).
Таблица 4
Материалы.
| Дебет | Кредит | ||
| № операции | Сумма. Руб. | № операции | Сумма, руб. |
| Начальное сальдо | 1000 | ||
| 1) | 200 | 2) | 300 |
| 3) | 600 | 4) | 400 |
| Оборот | 800 | Оборот | 700 |
| Конечное сальдо | 1100 | ||
Таблица 5
«Бензин»
| Дебет | Кредит | ||||||
| № операции | Кол-во, л.. | Цена, руб. | Сумма, руб. | № операции | Кол-во, л. | Цена, руб. | Сумма, руб. |
| Сальдо на начало месяца | 60 | 10 | 600 | ||||
| 1) 3) | 10 40 | 10 10 | 100 400 | 2) 4) | 20 20 | 10 10 | 200 200 |
| Оборот за месяц | 50 | 500 | 40 | 400 | |||
| Сальдо на конец месяца | 700 |
Таблица 6
«Солярка»
| Дебет | Кредит | ||||||
| № операции | Кол-во, л.. | Цена, руб. | Сумма, руб. | № операции | Кол-во, л.. | Цена, руб. | Сумма, руб. |
| Сальдо на начало месяца | 400 | ||||||
| 1) 3) | 20 40 | 5 5 | 100 200 | 2) 4) | 20 40 | 5 5 | 100 200 |
| Оборот за месяц | 60 | 300 | Оборот за месяц | 60 | 300 | ||
| Сальдо на конец месяца | 400 |
В данном примере ясно видно, что сумма начальных оборотов по аналитическим счетам равна начальному обороту объединяющего их синтетического счета ( 600 р. на счете «Бензин» + 400 р. на счете «Солярка» = 1000р.). Также суммы оборотов по дебету и кредиту аналитических счетов равны дебетовому и кредитовому оборотам синтетического счета (300+500=800 по дебету и 400+300=700 по кредиту). И, наконец, сумма сальдо на конец месяца на аналитических счетах равна конечному сальдо синтетического счета (700+400=1100).
Данное тождество обусловлено тем, что суммы по каждой операции в отчетном периоде по аналитическим счетам отражаются на той же стороне, что и на синтетическом. Итог этих сумм, отраженный по каждой операции на аналитических счетах, всегда равен итогу на общую сумму, отраженную по той или иной операции обобщающего их синтетического счета.
Равенство конечных остатков по аналитическим счетам с конечным остатком синтетического счета «Материалы» вызвано тем же, что и равенство начальных остатков. Совпадение всех сумм вполне логично, поскольку одновременно осуществлялись параллельные записи в аналитических и синтетических счетах. Разница состоит лишь в том, что в аналитических счетах начальные и конечные остатки, а также движение по этим счетам в отчетном периоде отражались в развернутом виде как в натуральном показателе (л.) с указанием цены за единицу, так и по стоимости. В синтетическом же счете, как остатки, так и операции показаны общим итогом в денежной оценке. Такая методология учета характерна почти для всех аналитических и синтетических счетов, затрагивающих наличие и движение хозяйственных средств. Счета источников хозяйственных средств, характеризующий собственный и заемный капитал, и в синтетическом, и в аналитическом учете ведутся в денежном выражении.
Исключение касается той части хозяйственных средств и источников их образования, которая выражена в иностранной валюте. В таком случае возникает необходимость пересчета выраженной в этой валюте стоимости имущества и обязательств в рубли. В аналитическом и синтетическом учете ведется параллельный их учет раздельно по каждому направлению иностранной валюты с пересчетом в рубли. Для целей бухгалтерского учета пересчет в рубли производится по курсу Центрального Банка Российской федерации, действующему на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте.
Главный вывод, который можно сделать из взаимосвязи аналитических и синтетических счетов формулируется так: начальные и конечные остатки, равно как и обороты по дебету и по кредиту аналитических счетов должны быть соответственно равны начальному и конечному остатку, а также обороту по дебету и по кредиту объединяющего их синтетического счета [2, с. 138]. Не все синтетические счета требуют ведения аналитического учета. Счета, не требующие такого ведения, называются простыми (счета «Касса», «Расчетный счет» и др.). Счета, которые требуют ведения аналитического учета, называются сложными (счета «Расчеты с подотчетными лицами», «Расчеты с персоналом по оплате труда», «Основные средства» и др.). Некоторые сложные синтетические счета непосредственно связаны с аналитическими счетами, без каких-либо промежуточных групп. Например, для синтетического счета «Расчеты с персоналом по оплате труда» открываются аналитические счета для ведения расчетов с каждым работником в отдельности.
Однако такое простое построение аналитического учета не всегда удобно. Для объединения аналитических счетов в группы используются так называемые субсчета. Субсчета являются объединением нескольких аналитических счетов, но в то же самое время сами объединены одним синтетическим счетом. Таким образом, субсчет является промежуточным звеном между синтетическими и аналитическими счетами.
Например, к счету «Товары» открываются 5 субсчетов:
1) товары на складах
2) товары в розничной торговле
3) тара под товаром и порожняя
4) покупные изделия
5) товары, переданные в переработку
Связь между синтетическим счетом, его субсчетами и аналитическими счетами можно показать на примере счета «Нематериальные активы» (см. таблицу 7).
Таблица 7
| Нематериальные активы | ||||||||
| Права на объекты интеллектуальной (промышленной) собственности | Организационные расходы (в качестве вклада в уставный капитал) | Деловая репутация | ||||||
| Права на наименование места происхождения товара | Права на товарный знак | Право на базу данных | Право на программу ЭВМ | Другие права | Расходы на нотариальное оформление подписей | Государственный сбор за регистрацию фирмы | Другие | Деловая репутация (гуд вилл) |
В данной взаимосвязи, как видно из содержания приведенной схемы, имеет место общая особенность, которая была установлена во взаимосвязи аналитических и синтетических счетов. Эта особенность также определяет равенство начальных и конечных остатков, оборотов по дебету и по кредиту аналитических счетов по отношению к объединяющему их субсчету, а последних – к соответствующему синтетическому счету. Исходя из этого, принято считать, что синтетические счета являются счетами первого порядка. Они содержат информацию в обобщенном денежном измерителе.
Субсчета относятся к счетам второго порядка. Данные в них также представлены в денежном измерителе, ибо они содержат хотя и более подробную информацию относительно синтетического счета, в развитие которого они открыты, тем не менее, включают наименования, имеющие разные объекты учета определенной степени обобщения и единицы измерения.
Например, в составе субсчета 4 «Тара и тарные материалы» синтетического счета «Материалы» представлены мешки в штуках, бочки в литрах (исходя из емкости) и т. п. Аналитические счета рассматриваются в учете как счета третьего, четвертого и т. д. порядков.
Перечень субсчетов, исходя из их соподчиненности по отношению к синтетическому счету, не является обязательным. Данный перечень указывает лишь направления, в которых должна осуществляться группировка данных аналитического учета. Каждое предприятия применяет их, исходя из производственной необходимости, определенной своей учетной политикой. Важно только, чтобы оно соблюдало общие методологические принципы при ведении аналитических счетов и субсчетов с целью получения сводных показателей.
Таким образом, в процессе ведения бухгалтерского учета, независимо от способа обработки, группировки, обобщения данных и получения информации, учетные записи могут осуществляться как по полной схеме: синтетические счета - субсчета - аналитические счета, так и в любой их комбинации.