1) приобретение и оприходование материальных ресурсов (выполненных работ, оказанных услуг);
2) оплата поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги);
3) оформление первичных и расчетных документов надлежащим образом;
4) наличие правильно оформленного счета-фактуры типовой формы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 29.07.96 N 914 (начиная с 1 января 1997 г.)
При этом следует учитывать, что данные условия, на основании которых НДС взят к зачету, будут приняты в том случае, если стоимость приобретенных материальных ресурсов ( работ, услуг) будет в дальнейшем списана на издержки производства и обращения. В противном случае, т. е. в том случае когда эти материальные ресурсы (работы, услуги) использованы на непроизводственные нужды, имеющие специальные источники финансирования, предприятие на основании п. 50 Инструкции N 39 должно сделать восстановительную бухгалтерскую проводку: Д-т счета 81 (88, 96) - К-т счета 68.
Исходя из вышеизложенных условий, применительно к рассматриваемой ситуации следует сказать следующее.
Так как предприятием был получен и оприходован товар в оплату за реализованную услугу, то были выполнены 1-е и 2-е условия, на основании которых предприятие имело право принять НДС в зачет.
В дальнейшем, поскольку товар был направлен на выплату заработной платы работникам, т. е. произошла его фактическая реализация и он не был использован на непроизводственные нужды, можно сказать, что было выполнено и третье из указанных условий. Таким образом, у предприятия имелись все основания для принятия НДС в зачет.
В бухгалтерском учете эта операция будет отражена следующим образом:
1) Д-т счета 60 - К-т счета 46 - оказана услуга сторонней организации;
2) Д-т счета 46 - К-т счета 68 - начислен НДС на оказанную услугу, подлежащий уплате в бюджет.
При учетной политике предприятия по оплате для целей налогообложения вместо 2-й проводки делается 3-я проводка:
3) Д-т счета 46 - К-т счета 76 - отражена сумма неоплаченного НДС (при учетной политике для целей налогообложения по оплате - п. 1 письма Минфина РФ N 96);
4) Д-т счета 41 - К-т счета 60 оплата за оказанные услуги;
5) Д-т счета 19 - К-т счета 60 - НДС за оказанные услуги;
6) Д-т счета 76 - К-т счета 68 - отражена сумма НДС по оплаченным услугам (при учетной политике для целей налогообложения по оплате);
7) Д-т счета 68 - К-т счета 19 - НДС списан в зачет;
8) Д-т счета 20 - К-т счета 70 - начислена заработная плата;
9) Д-т счета 70 - К-т счета 46 - выдана натуральная оплата труда;
10) Д-т счета 70 - К-т счета 68 - начислен подоходный налог (исходя из рыночных цен - п. 6 инструкции Госналогслужбы РФ от 29.06.95 N 35 "По применению Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц"";
11) Д-т счета 46 - К-т счета 68 - начислен НДС (при реализации по цене не выше фактической себестоимости для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию - п. 9 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39);
12) Д-т счета 46 - К-т счета 41 - списана себестоимость реализованного товара.
1.1.2. Особенности организации аналитического учета НДС
Учет НДС, подлежащего уплате в бюджет
Составляя рабочий план счетов, приказ об учетной политике, положение о документообороте в организации, необходимо помнить, что информация должна быть достоверной, ее получение должно занимать минимум времени, а бухгалтерский учет надо вести так, чтобы при незначительных трудовых затратах можно было бы трансформировать его данные в информацию для управленческого учета и налоговых расчетов.
Рассмотрим один из возможных вариантов организации учета расчетов с бюджетом по НДС.
Допустим, что НДС, подлежащий уплате в бюджет, формируется на субсчете 68-5 "Расчеты с бюджетом по НДС". Попробуем определить, учет каких аналитических данных нужно вести на этом субсчете.
Для сверки расчетов с бюджетом, анализа уплаченных налогов, штрафных санкций по налогам, пени надо знать не только общую сумму задолженности бюджету, но и ее расшифровку по налогу (подсубсчет 001), штрафам (002) и пени (003). Аналитический учет в таком разрезе можно вести с помощью современных систем автоматизации бухгалтерского учета.
Для аналитического учета некоторых данных нет необходимости вводить отдельные субсчета или подсубсчета к счету 68. Их можно получить, зная обороты в корреспонденции с определенными счетами. Например, нас интересует не просто сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, а сколько составляет сумма НДС со ставкой 10 % и со ставкой 20 %. Так как учет реализации товаров с различными ставками НДС необходимо вести раздельно, можно открыть субсчета к счету 46 “Реализация продукции (работ, услуг)" с различными ставками НДС. Оборот по дебету счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", субсчет "Со ставкой НДС 10 %" и кредиту счета 68, субсчет 5, подсубсчет 001 показывает реализацию со ставкой НДС 10 %. Оборот по дебету счета 46, субсчет "Со ставкой 20 %" и кредиту счета 68, субсчет 5, подсубсчет 001 определяет сумму реализации со ставкой НДС 20 %.
Налогооблагаемой базой для НДС является стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), отражаемая по кредиту счетов 46, 47, 48. Поэтому проанализируем, как можно организовать аналитический учет на счете 46, чтобы по его дебетовым оборотам и кредитовым оборотам по счету 68 получать необходимую информацию.
Счет 46 предназначен для обобщения информации о реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также для определения финансовых результатов от их реализации как на экспорт, так и внутри страны (первый уровень аналитических данных). Второй уровень — это реализация внутри страны в разрезе ставок НДС (16,67, 9,09, 20, 10 %). Учет можно вести по видам продукции (третий уровень аналитических данных), договорам поставок (четвертый уровень), местам реализации (пятый уровень) и т. п. Некоторые экономисты считают, что на каждый уровень аналитических данных можно завести свой субсчет к счету 46 и получать необходимую информацию. По мнению других, пользоваться субсчетом с номером в пять и более знаков неудобно, кроме того, иногда надо получить информацию, вытекающую из другой. Например, для управленческого учета, в первую очередь, важно знать, как проходит реализация в каждом подразделении, чтобы проанализировать, какое подразделение (отдел) организовало сбыт продукции лучше, и только потом управленческий учет будет интересовать, сколько продукции подразделение реализовало со ставкой НДС 10 и 20 %. Для учета налогов прежде всего важно знать, сколько продукции реализовано со ставкой НДС 10 % и сколько со ставкой 20 %, а только потом — какое подразделение и сколько реализовало продукции. Да, и не все системы автоматизированного бухгалтерского учета позволяют иметь код субсчета более трех (двух) знаков. Поэтому, продумывая план счетов предприятия, надо четко представлять, какая информация будет аккумулироваться на субсчетах какого-либо счета, а какая будет собираться как аналитические данные определенного субсчета, сколько знаков будет использовано для кодирования номера субсчета. Например, субсчет будет иметь код из трех цифр, первая из которых будет обозначать, что продукция реализована на экспорт (1), внутри страны (2) или в пределах СНГ (3). Вторая цифра субсчета покажет, с какой процентной ставкой НДС реализована та или иная продукция. Третья цифра может означать место реализации, а аналитические данные на таком субсчете можно группировать в разрезе видов продукции, договоров поставок, паспортов сделок и т. п.
Если первая цифра показывает, что реализация совершена внутри страны, то по второй цифре субсчета можно определили с какой ставкой НДС. Зная сумму реализации (кредитовый оборот данного субсчета) и ставку налога, можно проверить правильность определения оборота по НДС.
Для уменьшения штрафных санкций необходимо также организовать учет и контроль за начислением НДС по материальным ресурсам, списанным на непроизводственные нужды и реализованным на сторону; при безвозмездной передаче имущества другим предприятиям; на средства, полученные от других организаций и предприятий (за исключением средств, зачисляемых в уставные капиталы организаций (предприятий) их учредителями в порядке, установленном законодательством Российской федерации; средств на целевое бюджетное финансирование, а также на осуществление совместной деятельности); доходу, полученные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов (финансовой помощи) при отсутствии лицензий на осуществление банковской деятельности, а также средства от взимания штрафов, пени, выплаты неустоек, полученные за нарушение обязательств, предусмотренных договорами поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг); начислением НДС при реализации продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, так как для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложившаяся на момент реализации, но не ниже фактической себестоимости; по авансам и предоплатам полученным; НДС исчисленного с авансов и предоплат в предыдущем периоде, засчитываемых при реализации.