С помощью сканирования аудиторы изучают нетипичные статьи и события, отраженные в документации клиента. Цель сканирования — найти что-либо нетипичное.
Сканирование полезно применять при использовании выборки для принятия аудиторских решений, так как всегда существует вероятность того, что аудиторы не выявят ошибки клиента, выбрав пример, не отражающий всю совокупность статей. Это может привести к принятию аудиторами ошибочного решения. Аудиторы уменьшают аудиторский риск, сканируя статьи, не вошедшие в выборку.
- АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ
Под аналитическими процедурами подразумеваются анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснения причин таких ошибок и искажений.
Об аналитических процедурах уже было упомянуто при рассмотрении этапа планирования аудиторской проверки. Аналитические процедуры можно использовать и на этапе получения информации, чтобы собрать прямые доказательства ошибок, нарушений и ложных утверждений в финансовой отчетности.
Поскольку определение аналитических процедур довольно расплывчато, многие аудиторы рассматривают информацию, полученную в результате выполнения этих процедур, как не слишком убедительную. Поэтому аудиторы, преподаватели и студенты в основном концентрируют внимание на процедурах пересчета, осмотра, подтверждения и документирования, в результате которых, как полагают, возникает убедительная информация.
Необходимо преодолеть это заблуждение, так как аналитические процедуры в действительности весьма эффективны.
По мнению аудиторов, аналитические процедуры помогают выявить 27 % ошибок. Следует учитывать тот факт, что они обходятся дешевле, чем более детализированные процедуры, ориентированные на документы.
Типичными видами аналитических процедур являются:
- сопоставление остатков по счетам за различные периоды;
- сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со сметными (плановыми) показателями;
- оценка соотношении между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов;
- сопоставление финансовых показателей деятельности экономического субъекта со средними показателями соответствующей отрасли экономики;
- сопоставление финансовой и нефинансовой информации (сведений о деятельности экономического субъекта, не отражаемой непосредственно в системе бухгалтерского учета).
Процедуры, представляющие точную информацию, имеют свои недостатки: аудиторы могут оказаться не настолько компетентными, чтобы обнаружить необходимые факты; клиенты могут дать аудиторам подставные адреса или попросить потребителей просто подписать подтверждение и отослать его обратно.
Таким образом, аудиторская программа состоит из процедур различных видов, и аналитические процедуры занимают в ней важное место.
Аудиторы часто сопоставляют данные текущего года с данными предыдущего периода и изучают полученные соотношения в сравнении с предполагаемыми. Эти сопоставления обычно называют комплексными тестами. Такой анализ часто выполняется для амортизационных отчислений. Аудиторам известна фактическая доля амортизационных отчислений в совокупной стоимости амортизируемых активов. Используя эту величину, можно получить оценку амортизационных отчислений за проверяемый период; если она примерно равна сумме на соответствующем счете, аудиторы могут рассматривать эту статью расходов как проверенную при помощи аналитической процедуры.
Приведем другой пример использования аналитической процедуры. Многие финансовые счета парные, т.е. сумма в одном счете является функцией суммы другого. Некоторые такие суммы прямо соответствуют одна другой, а некоторые — косвенно. Так, каждая статья расходов на выплату процентов должна соответствовать определенному обязательству, по которому надо эти проценты выплачивать. Если выплату процентов нельзя соотнести с обязательством, это может означать, что существует неучтенное обязательство или ошибка в другом счете. Если не обнаружены выплаченные или накопленные проценты, соответствующие условиям займа, это может указывать на недооценку расходов, возможное невыполнение договорных обязательств, необходимость корректировки или пояснительного раскрытия.
- ВЫБОРОЧНЫЕ МЕТОДЫ В АУДИТЕ
На основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудита в общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита — сплошной или выборочный[1]. В случае принятия решения провести выборочный аудит аудитор формирует аудиторскую выборку в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка".
Аудиторская выборка представляет собой —
в широком смысле: способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этом требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности;
в узком смысле: перечень определенным образом отобранных элементов проверяемой совокупности с целью на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемой совокупности.
Выборочная проверка требует некоторого теоретического осмысления.
Рассмотрим основные термины, связанные с осуществлением выборочной проверки.
Генеральная (проверяемая) совокупность — совокупность всех проверяемых на данном участке аудита элементов документации бухгалтерского учета или объектов проверки. Например, при тестировании СВК — это различные документы, позволяющие подтвердить существование внутреннего контроля, при тестировании счетов — записи или документы, служащие обоснованием сальдо или оборотов по счетам.
Представительность (репрезентативность) выборки — свойство некоторой аудиторской выборки дать возможность аудитору сделать на ее основании правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности. Аудиторская выборка, не отвечающая этому свойству, называется непредставительной.
Объем выборки — количество единиц, отбираемых аудитором из проверяемой совокупности.
Распространение результатов выборки — действие аудитора, заключающееся в перенесении надлежащим образом выводов, полученных по результатам проверки аудиторской выборки, на всю проверяемую совокупность.
Обычно выборка должна быть репрезентативной, т.е. представительной, т.е. все элементы изучаемой (проверяемой) совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку.
Различают статистический и нестатистический методы выборочной проверки.
При использовании статистического метода выборка осуществляется произвольно (случайно), без проявления предпочтительности к тем или иным элементам. В этом случае к выборке могут быть применены определенные процедуры, базирующиеся на теории вероятностей.
При использовании нестатистического метода выборка может быть как случайной, так и неслучайной (например, каждая сотая запись в учете), но дальнейшая обработка выборки с применением теории вероятностей не производится.
Риск неэффективности выборки зависит от количества элементов в выборке из генеральной совокупности, причем в обратно пропорциональной зависимости.
Различают два вида выборочных проверок в аудите:
выборочные проверки для тестирования СВК — проверки по качественным признакам;
выборочные проверки оборотов и сальдо по счетам — проверки по количественным, стоимостным признакам.
Генеральная совокупность и выборка из нее должны соответствовать конкретным (контрольным) направлениям проверки. Такие направления при тестировании процедур внутреннего контроля, безусловно, должны учитывать его основные направления, о которых упоминалось ранее.
Объем выборочных проверок и их направления устанавливаются аудитором в каждом конкретном случае в зависимости от опыта и интуиции.
При определении объема (размера) выборки аудитор должен установить риск выборки, допустимую и ожидаемые ошибки.
Риск выборки (РВ) имеет место как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. В аудиторской практике различают риски первого и второго рода для тестов системы контроля и проверки верности оборотов и сальдо по счетам.
1. При тестировании средств контроля.
риск первого рода — риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует о ненадежности системы контроля, в то время как в действительности система надежна;
риск второго рода — риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует о надежности системы контроля, в то время как СВК не обладает необходимой надежностью.
2. При тестировании оборотов и сальдо по счетам:
риск первого рода — риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность содержит существенную ошибку, в то время как совокупность свободна от такой ошибки;
риск второго рода — риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность не содержит существенной ошибки, в то время как совокупность содержит существенную ошибку.
Риск отклонения верной гипотезы требует проведения дополнительной работы со стороны аудиторской организации или клиента, в учете которого в результате проведенной выборки была обнаружена ошибка.