Так, В США публикуются специальные статистические издания, в которых собраны различные относительные показатели, рассчитанные на базе внешней отчетности тысяч компаний и корпораций. Аудиторские фирмы используют их в качестве основы сравнительного анализа. Этими же данными пользуются банки и другие кредитные организации при выдаче ими ссуд. Отраслевую статистику можно получить за рубежом в финансовых агентствах, например, Dunn & Bradstreet и Standard and Poors, или в отраслевых торговых организациях и правительственных агентствах.
Преимуществом отраслевого сравнительного анализа является то, что в результате его аудитор глубже понимает содержание бизнеса клиента и имеет возможность оценить устойчивость его финансовых позиций, платежеспособность и кредитоспособность. Главным же недостатком отраслевого сравнения является возможная неточность основанных на нем выводов из-за разнородности сравниваемых показателей, разницы в учетной политике.
Большинство компаний планируют свою деятельность и ее финансовые результаты. Такое планирование в виде смет осуществляется бухгалтерским персоналом и является важной частью управленческого учета. При сравнительном анализе фактических и плановых показателей аудитору необходимо определить, являются ли плановые сметы реальными для исполнения: были ли фактические данные за текущий период изменены с целью достижения запланированных. Для решения первого вопроса аудитор проводит разбор содержания и порядка составления сметы и обсуждает их с клиентом; для второго – детально тестируются фактические показатели.
Руководствуясь учетными стандартами, аудитор может самостоятельно пересчитывать те или иные показатели отчетности, особенно если они получены в результате расчетов. Примерами здесь могут являться расчет суммы сомнительной дебиторской задолженности, расчет набежавших процентов по кредиторской задолженности клиента, расчет амортизационных отчислений и т.п. В качестве источников информации используют данные прошлых лет, планы на текущий год, отраслевые данные и оперативную информацию. При этом аудитор должен критически подходить к их качеству.
Перспективный анализ показывает относительные изменения в данных каждого периода. Он включает следующие этапы: выбор базового периода, вычисление процентного отношения текущих данных к аналогичным данным базисного периода, сравнение полученных данных и анализ нестандартных и значительных отклонений по периодам.
Регрессионный анализ применяется в аудите для получения расчетных балансов для сравнения. С помощью такого анализа причинно-следственные отношения используются для получения результатов и выражаются в виде одной зависимой переменной и одной или нескольких независимых переменных. Как правило, в аудите используется линейная регрессионная модель, которая определяет отношение между переменными в виде прямой линии. И хотя такие отношения с течением времени меняются, существует возможность получать необходимые результаты до тех пор, пока данные указывают на существование относительно стабильной связи между зависимой и независимой переменными.
Для определения переменных аудитор использует свои знания относительно данных клиента, проверенных ранее. Также можно использовать внешние независимые переменные, такие как валовой национальный продукт, доход, остающийся после уплаты налогов (чистый доход) и т.п.
Наибольшее распространение в анализе финансовой отчетности за рубежом получил анализ коэффициентов. Эта методика предусматривает расчет разнообразных относительных показателей, характеризующих производственную деятельность предприятия, его рентабельность, ликвидность, структуру капитала, рыночную активность.
Количество коэффициентов, которые могут быть рассчитаны по данным бухгалтерской отчетности, велико. При этом используются данные не только баланса, но и других отчетных форм. Наиболее распространенные относительные показатели приводятся в годовых отчетах предприятий. В силу своей универсальности некоторые коэффициенты полезны для всех пользователей, вместе с тем в каждом отдельном случае совокупность используемых показателей имеет индивидуальный характер. Аудитор должен использовать свое знание клиента и отрасли, в которой он занят, для выбора нужных показателей.
1.3. Факторы, определяющие выбор аналитических процедур
Таблица 1 иллюстрирует место аналитических процедур в аудиторских процедурах.
Для осуществления своих функций аудитору необходимо быть знакомым с деятельностью клиента и его взаимоотношениями с партнерами (контрагентами). Если аудируемая компания является давним клиентом аудитора, то в основе планирования аудита в текущем году лежат имеющийся опыт и знания о клиенте, а также опыт обследования сходных компаний.
Т а б л и ц а 1
Место аналитических процедур в аудиторских процедурах [15. - С.119]
На использование процедур анализа влияет наличие финансовой и нефинансовой информации. При этом исследование последней зачастую дает более убедительные результаты, нежели анализ только финансовых данных. В SAS 56 «Аналитические процедуры» даны примеры источников таких показателей:
1) сопоставимая информация финансовых отчетов предыдущих периодов;
2) финансовые сметы и прогнозы компании;
3) финансовые соотношения между данными счетов текущего периода;
4) отраслевые статистические данные;
5) нефинансовая информация.
При выборе аналитических процедур необходимо также учитывать экономическую эффективность применения процедур анализа по сравнению с другими аудиторскими процедурами (меньшие затраты труда, времени, сокращение детализированного тестирования). Применяемые процедуры определяются характером деловой активности клиента, отраслью, в которой он занят, сроками, имеющимися в его распоряжении, степенью требуемой точности оценки аудитора [9. - С.136].
2. ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ АНАЛИТИЧЕСКИХ ПРОЦЕДУР В АУДИТЕ
2.1. Применение процедур анализа при планировании аудита
Применение аналитических процедур при планировании аудита дает возможность аудитору лучше понять клиента и определить посредством рассмотрения бухгалтерских балансов степень риска при аудите. Аудитор может применять аналитические процедуры для получения фактического материала относительно определенных утверждений, касающихся балансов счетов или деловых операций. При этом аналитические процедуры представляют собой тщательные проверки всех значительных изменений [9. - С.135-136].
2.2 Аналитические процедуры на стадии всесторонней проверки
Рамки применения аналитических процедур в качестве всесторонних проверок зависят от цели, которую аудитор хочет достигнуть при аудите. Чем выше желаемый уровень гарантии, тем более предсказуемым должно быть используемое соотношение. Как правило, отношения, требующие отчетов о доходах, являются более предсказуемыми, чем те, при которых требуются лишь бухгалтерские балансы. При всесторонних проверках бывает трудно или невозможно достичь определенных целей не опираясь на аналитические процедуры. Однако и опираясь исключительно на аналитические процедуры, не всегда можно добиться поставленной цели. Аналитические процедуры могут быть более эффективны, чем проверки частностей, в отношении подтверждений, в которых потенциальные ошибки не будут очевидны при проверке пробных фактических данных или в которых они еще не нашли отражения (например, сравнение суммарных закупок с полученным их количеством может указывать на двойную оплату, чего можно не заметить, проверяя отдельные деловые операции) [9. - С.145].
2.2. Использование аналитических процедур при анализе финансовой отчетности
Использование анализа на заключительной стадии аудита ставит своей целью еще раз подтвердить объяснение всех существенных колебаний значений показателей отчетности и гарантировать реальность этих показателей, как по сумме, так и по содержанию. Оценивая результаты анализа, аудитор также определяет степень эффективности своей работы. Начальным этапом сводной проверки является ознакомление с финансовыми отчетами и приложенными замечаниями и дополнениями. В таблице 2 указаны источники данных, используемые для контроля за изменением финансового или текущего положения предприятия.
Т а б л и ц а 2
Источники данных, используемые для контроля за изменением финансового или текущего положения предприятия [5. - С.123]
| Используемые показатели | Область исследования |
При ознакомлении со строением балансов американских компаний (Приложение 1) в глаза бросается то, что в балансе текущие активы и текущие пассивы сгруппированы в отдельные разделы [6. - С.525]. Поэтому показатель ликвидности исчисляется очень легко: итог по разделу «Текущие активы» делится на итог «Текущих обязательств». Полученное частное от деления должно превышать единицу, а еще лучше быть не менее 2. Во всяком случае, в американской экономической практике действует так называемое «банкирское правило», т.е. стремление к показателю ликвидности более 2. Этот показатель особенно важен для банков. Что касается нашей страны, то такое выделение у нас не принято. В немецкой практике при подсчете ликвидных активов в их стоимость не включается незавершенное производство. Однако на американских предприятиях допускают включение стоимости незавершенного производства в состав ликвидных активов. В отечественной методике определения ликвидности стоимость НЗП включается в стоимость активов при определении показателя текущей ликвидности.